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發佈日期:2021/03/31
應以同一法人於同一行政區域[同一直轄市或縣(市)]內之總分支機構合計3輛為限,是否違反憲法第19條租稅法律主義?
──釋字第七九八號【社會福利機構免徵使用牌照稅案】

概念索引:憲法/租稅法律主義
關鍵詞:使用牌照交通工具、同一法人、同一行政區域租稅法律主義

主旨

財政部函釋縮減人民依法律享有免徵使用牌照稅之優惠,增加法律所無之限制,於此範圍內,均違反憲法第19條租稅法律主義,應不予援用。

相關法條

憲法第19條;使用牌照稅法第7條

說明

一、爭點與選錄原因

(一)爭點說明

財政部92年2月12日台財稅字第0920450239號令及105年8月31日台財稅字第10504576330號函,就90年1月17日修正公布之使用牌照稅法第7條第1項第9款關於交通工具免徵使用牌照稅之規定,明示應以同一法人於同一行政區域[同一直轄市或縣(市)]內之總分支機構合計3輛為限,是否違反憲法第19條租稅法律主義?

(二)選錄原因

本件涉及有關財政部函釋縮減人民依法律享有免徵使用牌照稅之優惠,是否有違反租稅法律主義,另亦涉及使用牌照稅之性質,值得讀者一併思考。

二、相關實務學說

(一)相關實務

1.釋字第593號解釋理由書曾謂:「使用牌照稅 係為支應國家一般性財政需求,而對領有使用牌照之使用公共水陸道路交通工具所有人或使用人課徵之租稅」

2.釋字第706號解釋曾謂:「主管機關於職權範圍內適用之法律條文,本於法定職權就相關規定予以闡釋,如係秉持憲法原則及相關之立法意旨,遵守一般法律解釋方法為之,即與租稅法律主義無違。」

(二)相關學說

使用牌照稅,有將之定性為交易稅者,亦有認其屬財產稅者。

三、本案的見解說明

財政部中華民國92年2月12日台財稅字第0920450239號令及105年8月31日台財稅字第10504576330號函,就90年1月17日修正公布之使用牌照稅法第7條第1項第9款關於交通工具免徵使用牌照稅之規定,所稱「每一團體和機構以3輛為限」,明示應以同一法人於同一行政區域[同一直轄市或縣(市)]內之總分支機構合計3輛為限,其縮減人民依法律享有免徵使用牌照稅之優惠,增加法律所無之限制,於此範圍內,均違反憲法第19條租稅法律主義,應不予援用。

選錄

聲請人認確定終局判決所適用之財政部92年2月12日台財稅字第0920450239號令(下稱系爭令)及105年8月31日台財稅字第10504576330號函(下稱系爭函,依據財政部107年12月10日台財稅字第10704670390號令,自108年1月1日起,非經該部重行核定,不再援引適用),增加使用牌照稅法第7條第1項第9款規定所無之限制,牴觸憲法第7條平等原則、第15條財產權之保障及第19條租稅法律主義等規定,向本院聲請解釋憲法,核與司法院大法官審理案件法第5條第1項第2款所定要件相符,爰予受理,作成本解釋,理由如下:

  憲法第19條規定,人民有依法律納稅之義務,係指國家課人民以繳納稅捐之義務或給予人民減免稅捐之優惠時,應就租稅主體、租稅客體、租稅客體對租稅主體之歸屬、稅基、稅率、納稅方法及納稅期間等租稅構成要件,以法律明文規定。主管機關本於法定職權就相關法律所為之闡釋,自應秉持憲法原則及相關法律之立法意旨,遵守一般法律解釋方法而為之;如逾越法律解釋之範圍,而增加法律所無之租稅義務或縮減法律所賦予之租稅優惠,則非憲法第19條規定之租稅法律主義所許(本院釋字第674號、第692號、第703號及第706號解釋參照)。

  90年1月17日修正公布之使用牌照稅法第7條第1項第9款規定:「下列交通工具,免徵使用牌照稅:……九、專供已立案之社會福利團體和機構使用,並經各地社政機關證明者,每一團體和機構以3輛為限。」查其立法意旨,係立法者考慮國內社會福利團體和機構維持不易,故予以免徵使用牌照稅,以減輕其經營組織之負擔(立法院公報第90卷第5期院會紀錄,第549頁至第550頁參照)。其免稅主體係已立案之社會福利團體和機構,免稅客體係經社政主管機關證明專供該社會福利團體和機構使用之交通工具,且每一團體和機構最多可享有3輛之免稅優惠。至各該團體和機構是否附屬於同一法人,以及是否設於同一行政區域,則與免稅交通工具數量限額之計算無涉。

  又使用牌照稅法第7條第1項第9款規定所稱「社會福利團體和機構」,應包括依各類福利法規(如兒童及少年福利與權益保障法、老人福利法、身心障礙者權益保障法等)及社會救助法規定,經中央或機構所在地主管機關許可設立,以興辦社會福利服務及社會救助為主要目的之非營利機構(系爭令所引內政部91年6月20日台內社字第0910068689號函復參照)。私立社會福利機構應建立會計制度(私立兒童及少年福利機構設立許可及管理辦法第18條、私立老人福利機構設立許可及管理辦法第22條、私立身心障礙福利機構設立許可及管理辦法第23條規定參照),且法人附設之私立社會福利機構,其機構之財務及會計均應獨立(私立兒童及少年福利機構設立許可及管理辦法第17條、私立老人福利機構設立許可及管理辦法第21條第1項、私立身心障礙福利機構設立許可及管理辦法第22條第1項規定參照)。每一團體和機構經許可設立在案,具有獨立之財務及會計,得依法向主管稽徵機關辦理稅籍登記(加值型及非加值型營業稅法第6條第2款及第28條規定參照),其雖非法人,亦得為納稅主體。每一團體和機構,既得為稅捐之納稅主體,則得為依法享有稅捐減免優惠之免稅主體,自屬當然。

系爭令主旨二稱:「另該條款所稱『每一團體和機構以3輛為限』,為落實社會福利政策之立法意旨並顧及租稅公平,准以同一行政區域(同一直轄市或縣(市))內之總分支機構合計共3輛為限。」及系爭函說明四稱:「……財團法人及其附屬機構免稅車輛數限額,應依本部92年2月12日台財稅字第0920450239號令規定以同一行政區域(同一直轄市或縣(市))內之總分支機構合計3輛為限。」限定同一行政區域內之法人及其附設之機構,應合併計算其免徵使用牌照稅之交通工具數量限額,使同一法人於同一行政區域內附設而各自立案之社會福利機構,其交通工具即使符合「專供已立案之社會福利團體和機構使用,並經各地社政機關證明」之免稅要件,亦不能各自依使用牌照稅法第7條第1項第9款規定,於3輛限額內免徵使用牌照稅,形同以該法人而非每一團體和機構為免稅主體,且限縮免稅客體之範圍,顯與上開規定之免稅要件不符,並與立法意旨有違。是系爭令及系爭函縮減人民依法律享有免徵使用牌照稅之優惠,增加法律所無之限制,於此範圍內,均違反憲法第19條租稅法律主義,應不予援用。



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