• 本文上篇載於: 審計新知──溫室氣體聲明之確信案件 (I)

壹、前　言

財團法人會計研究發展基金會為使為事務所就溫室氣體聲明提供確信服務有所指引，而於2023年訂定並發布確信準則3410號「溫室氣體聲明之確信案件」（下稱TWSAE 3410），全文合計239條，長達113頁之規定，增加閱讀困難度，前篇已就「規劃確信案件」主題整理TWSAE 3410規範重點，接著將以下列主題，繼續帶領讀者掌握TWSAE 3410其他規範重點：二、執行與完成確信案件；三、確信案件之結論及確信報告；四、結語。

貳、議題解析

一、執行與完成確信案件

(一) 對所評估重大不實表達風險之整體對策及進一步程序

1.執業人員應設計及執行整體對策，以因應所評估整體溫室氣體聲明之重大不實表達風險。

2.執業人員應考量確信程度（合理或有限確信），設計及執行進一步程序，其性質、時間及範圍須足以因應所評估之重大不實表達風險。

(1) 進一步程序之性質、時間與範圍：

① 由於較高之重大不實表達風險須取得較具說服力之證據，執業人員可能會增加取得證據之數量，或是取得更多較攸關且可靠之證據，例如自多個獨立之來源取得證據。

② 此外，因有限確信案件中取得之確信程度低於合理確信案件中取得者，執業人員對有限確信案件所執行程序之性質及時間，與適用於合理確信案件者不同，其範圍亦較適用於合理確信案件者小。

(2) 相較於合理確信案件，執業人員對有限確信案件執行之進一步程序較少，例如：

① 選取較少之受測項目。
② 執行較少之程序（例如僅執行分析性程序，但對合理確信案件同時執行分析性程序與細項測試）。
③ 對較少設施實地執行程序。

(3) 不同確信程度（合理或有限確信）之分析性程序：

① 對合理確信案件，為因應所評估重大不實表達風險而執行之分析性程序，涉及對數量或比率設定之預期值，應足夠精確以辨認重大不實表達。

② 對有限確信案件，分析性程序可能係設計用以佐證對趨勢、關係及比率之預期，而非如對合理確信案件以預期值之精確程度辨認不實表達。例如對於有限確信案件執行分析性程序時，執業人員可能：

A.使用高度彙整之資料，例如，區域層級（而非設施層級）之資料或按月（而非按週）之資料。

B.使用資料之可靠性雖經測試但其程度可能較適用於合理確信案件者為低。

③ 當辨認出重大波動、關係或差異時，對有限確信案件，執業人員通常可透過向個體查詢，並基於已知之案件情況考量個體之回應，以取得適當之證據，而無須如合理確信案件須依規定取得額外證據。

3.執業人員在設計因應所辨認重大不實表達風險之程序時，應考量導致重大不實表達風險之原因，包括：

(1) 溫室氣體聲明發生故意不實表達之可能性。

(2) 未遵循對溫室氣體聲明內容具直接影響法令之可能性。

(3) 遺漏潛在重大排放之可能性。遺漏一項或多項排放源，因排放源較不明顯而可能被忽略。

(4) 重大經濟或法令規範之變動。例如提高使用再生能源之目標，或是排放交易制度之排放額度價格顯著變動，可能導致個體對排放源不當分類之風險增加。

(5) 營運之性質。個體營運性質之複雜性（例如涉及多個不同之設施及製程）、不連續性（例如發電之尖峰負載）或是導致個體之排放與其他可衡量活動間之關係薄弱（例如鈷鎳合金工廠）。

(6) 量化方法之性質。例如，選擇不適當之量化方法（比如計算範疇1排放時，使用排放係數法，而未選擇可使用之較正確且直接之衡量方法）。

(7) 決定組織邊界之複雜程度，以及是否涉及關係人。

(8) 是否有不尋常或非正常營運之重大排放。

(9) 排放量化之主觀程度。當溫室氣體聲明中納入範疇3排放，而用於量化範疇3排放源之資料並未由個體維護，或採用之量化方法不精確或該方法導致所報導之排放量波動較大時。

(10) 溫室氣體聲明是否包含範疇3排放。

(11) 個體如何作重大估計，以及其所依據之資料。

(二) 因應所評估整體重大不實表達風險之整體對策

1.因應所評估整體溫室氣體聲明重大不實表達風險之整體對策可能包括：

(1) 向案件服務團隊成員強調運用專業懷疑之必要性。

(2) 指派更有經驗之人員或具特殊技能之職員，或聘用專家。

(3) 採用更積極之督導。

(4) 選擇須執行之進一步程序時，應融入更多個體無法預期之因素。

(5) 改變程序之性質、時間及範圍，例如，於期末而非期中執行程序或改變程序之性質，以取得更具說服力之證據。

2.執業人員對整體溫室氣體聲明重大不實表達風險之評估，以及所作成之整體對策，受執業人員對「控制環境」要素瞭解之影響。

(1) 有效之控制環境可使執業人員對內部控制，以及來自個體內部證據之可靠性較有信心，而使其得於期中而非於期末執行某些程序。

(2) 控制環境如有缺失則產生相反效果。對無效之控制環境，執業人員可能採取下列對策：

① 於期末而非於期中執行較多程序。

② 經由控制測試以外之程序（其他程序）取得更多之證據。

③ 增加樣本量及執行程序之範圍（例如執行程序之設施數量）。

④ 前條所述之考量，對執業人員採用之測試方式有重大影響，例如，對控制測試及其他程序之相對重視程度......（閱讀全文請參考月旦會計實務研究或月旦知識庫）

全文刊登於月旦會計實務研究，第80期：碳定價時代來臨的挑戰與因應　 訂閱優惠