賴柏錚
- 國立臺北大學會計學系博士研究
- 國立中興大學法律系碩士
- 文字工作者
壹、前 言
我國上市（櫃）公司為順應節能減碳潮流，刻正進行大規模的溫室氣體盤查，透過辨認排放源及組織邊界，瞭解個體溫室氣體排放情形，然為使所揭露之資訊具可靠性及公信力，主管機關要求所揭露資訊必須經第三方確信或保證。受限於會計師職業守則獨立性之要求，使會計師事務所在確信服務市場獨占鰲頭，依「上市上櫃公司永續報告書確信機構管理要點」規範，如會計師具備相關專業經驗，且會計師事務所亦已遵循「品質管理準則」建立品質管理制度，即為適格之認可確信機構。財團法人會計研究發展基金會為使為事務所就溫室氣體聲明提供確信服務有所指引，2023年訂定並發布確信準則3410號「溫室氣體聲明之確信案件」（下稱TWSAE 3410），全文合計239條，長達113頁之規定，增加閱讀困難度，為協助確信案件從業人員迅速掌握TWSAE 3410規範重點，本文整理下列主題：規劃確信案件、執行與完成確信案件，與確信案件之結論及確信報告等主題。囿於篇幅，本期將著重「規劃確信案件」主題之探討，其餘主題待續。
貳、議題解析
一、規劃確信案件
(一) 前 言
1.有鑑於溫室氣體排放與氣候變遷間之連結，個體基於下列需求而編製溫室氣體聲明：
(1) 基於內部管理目的而量化其溫室氣體排放。
(2) 作為法令揭露規定之一部分。例如金融監督管理委員會規劃自112年度起分階段推動上市（櫃）公司揭露範疇1及範疇2之溫室氣體排放數據 ，並要求須經第三方確信，如【表一】。
(3) 作為排放交易制度之一部分。
(4) 自願告知投資者及其他第三方。
2.溫室氣體聲明之確信案件適用範圍及目的：
(1) TWSAE 3410僅規範「認證案件」之有限確信及合理確信案件，不包含直接案件。除另有規定外，TWSAE 3410之每一「基本準則」同時適用於有限確信及合理確信案件。
① 執業人員對溫室氣體聲明執行有限確信及合理確信案件時，可選擇不同確信程序之組合，確信程序之性質、時間及範圍可能會隨案件而有相當程度之不同。
② 因有限確信案件之確信程度低於合理確信案件，執業人員對有限確信案件所執行程序之性質及時間，與適用於合理確信案件者不同，且其範圍亦較適用於合理確信案件者小。
雖然某些程序僅須適用於合理確信案件，惟於某些情況下，對有限確信案件適用該等程序可能亦屬適當。例如有限確信案件通常不用執行控制測試，某些情況下，執行有限確信案時，設計及執行控制測試可能係屬適當且必要。
(2) 執業人員執行溫室氣體聲明之確信案件時，須同時遵循確信準則3000號（下稱TWSAE 3000）及TWSAE 3410。惟TWSAE 3410係補充但並未取代TWSAE 3000號。
(3) TWSAE 3410之目的係規範執業人員：
① 對溫室氣體聲明是否存有導因於舞弊或錯誤之重大不實表達，取得合理確信或有限確信，俾使執業人員得依其發現事項作成合理確信或有限確信之結論：
A.對於合理確信案件，溫室氣體聲明在所有重大方面是否係依適用基準編製？
B.對於有限確信案件，執業人員依據其所執行之程序及所獲得之證據，是否未發現溫室氣體聲明在所有重大方面有未依適用基準編製之情事？
② 依據執業人員之發現事項，依TWSAE 3410之規定出具報告，並進行溝通。
(4) 執業人員提供合理確信及有限確信之責任，如【表二】。
「聲明」（assertion）或稱個別聲明，係合理確信案件中執業人員之驗證對象（蒐集證據欲驗證之項目，如違反完整性聲明之範疇1排放量，亦即漏列範疇1的排放量風險），而有限確信案件中執業人員之驗證對象則為重大排放類別及揭露事項。兩者之差異，將影響執業人員進一步程序之設計。
(二) 承接與續接評估
1.溫室氣體聲明確信案件之先決條件。為確認案件之先決條件是否存在：
(1) 「案件主持人」應確認溫室氣體聲明及案件均包含足夠之範圍，並特別考量下列事項：
① 如溫室氣體聲明排除重大排放，該排除於當時情況下是否合理。
② 對個體不包括某範疇重大排放（如不包括範疇2）提供確信服務，於當時情況下是否合理。
③ 如案件包含對排放扣減之確信，執業人員對該排放扣減將取得確信之性質及對該排放扣減之確信報告預期內容是否明確、於當時情況下是否合理，並為委任方所理解。
案件之先決條件不存在，執業人員應先與管理階層討論，討論後還是不存在，不應承接或續接該案件。
(2) 「執業人員」依TWSAE 3000之規定確認溫室氣體明適用「基準之妥適性」時，應確認該基準是否至少包括下列項目：
① 決定組織邊界之方法。
② 須計算之溫室氣體。
③ 可接受之量化方法，包括對基準年（排放量）進行調整之方法。
④ 充分之揭露，俾使預期使用者能瞭解編製溫室氣體聲明時所做之重大判斷。
基準之妥適性不受確信程度之影響。對合理確信案件並不妥適之基準，對有限確信案件亦屬不妥適，反之亦然。
(3) 執業人員應就個體已認知並瞭解其下列責任，取得個體之同意：
① 設計、付諸實行及維持與溫室氣體聲明編製有關之必要內部控制，以確保溫室氣體聲明未存有導因於舞弊或錯誤之重大不實表達。
② 依照適用基準編製溫室氣體聲明。
③ 於溫室氣體聲明中提及或敘明適用基準，以及在基準不易自案件情況中識別時，該基準係由何人所設計。
2.案件條款之協議：
(1) 須達成協議之案件條款包括：
① 案件之目的及範圍。
② 執業人員之責任。
③ 個體之責任。
④ 辨認編製溫室氣體聲明之適用基準。
⑤ 執業人員擬出具報告之格式及內容。
⑥ 個體同意於執業人員作成確信結論前提供書面聲明之認知。
(2) TWSAE 3000要求執業人員在無正當理由之情況下，不得接受案件條款之修改。例如，個體因執業人員可能對溫室氣體聲明作成修正式結論，而要求將某些排放源排除在案件範圍外時，此修改案件範圍之要求可能不具正當理由......（閱讀全文請參考月旦會計實務研究或月旦知識庫）
全文刊登於月旦會計實務研究，第79期：全民瘋搶ETF亂象──投資、法律與稅務探討 訂閱優惠
