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發佈日期：2026/06/25

租稅規避之調整與法院依職權適用法規

【摘要】

娛樂稅法第2條第1項第2款規定，說書等技藝表演應申報繳納娛樂稅。某知名脫口秀藝人在全國各城市舉辦巡迴公演，其實際表演內容為單口相聲或脫口秀，然而卻以「有趣的演講」為名販售票券，主張所提供者為「演講」而非技藝表演。稅捐稽徵機關查知詳情後，以表演內容構成應課徵娛樂稅之技藝表演為由，發單補徵稅捐並裁罰。然而，稅捐稽徵機關於相關課稅處分中，並未引用納稅者權利保護法第7條第3項之調整規定。同時，在行政法院裁判中，法院亦未針對該件爭訟有無納稅者權利保護法第7條第3項之適用依職權做出說明。該案之訴訟程序是否合法？

【關鍵詞】

租稅規避、稅務訴訟、處分權原則、職權原則、納稅者權利保護法

【本文試讀】

壹、租稅規避與逃漏之區別

一、概念區別之必要
無論是任何國家之稅制，所面臨有關納稅義務人各形各色之降低稅捐負擔行為，層出不窮。其中合乎稅法立法之本旨者，稱節稅(habileté fiscale)，乃納稅人在稅法上被賦予選擇權(loption fiscale)展現之結果，為稅法秩序所容許之合法行為。但在光譜的另一極端，當納稅義務人出於惡意(mauvais fois)而以積極之行為、特別是偽造變造稅捐申報內容或各種憑證及其他詐術之實施而使稅捐稽徵機關陷於錯誤者，乃具有違法性之不法行為，因其不法情節輕重分別被稱為租稅詐欺(la fraude fiscale)或逃漏稅(tax evasion)，則會因此使納稅義務人承擔該當之刑事或行政法責任。然則，在節稅與逃（漏）稅兩種極端之間，事實上存在著更加複雜的稅法上因納稅義務人試圖降低稅捐負擔所採取之有意措施，被稱做「租稅規避」，在稅法領域中所引起之困難更形顯著。時至今日，各國稅法學界針對租稅規避與漏稅之區分論述，乃成為理解稅法所不可避免之重要議題。

所謂「租稅規避」，根據我國納稅者權利保護法（下稱「納保法」）第7條第3項前段規定，乃指「納稅者基於獲得租稅利益，違背稅法之立法目的，濫用法律形式，以非常規交易規避租稅構成要件之該當，以達成與交易常規相當之經濟效果」。因此，在概念上者可以被理解為一種鑽法律漏洞的行為，也就是納稅人得以利用稅法規範文本的不完整，不牴觸既存的形式法律規範而套取稅捐利益、主張免除稅捐債務或者構成稅捐退還構成要件等情形。而此等行為，與通謀虛偽意思表示、透過偽造、變造證據資料所詐得的租稅利益並不相同，不僅應當在論理上有所區分，同時在具體的法律效果上亦容有差異。

二、本件事實，應當屬於租稅規避

（一）租稅規避係法律適用問題，抑或為法律解釋問題？
在稅法領域中，租稅規避與逃漏稅、節稅的區別，恆常為困難之問題。在抽象的概念上，租稅規避的特徵在於外觀形式不牴觸既存之法律規定，與租稅逃漏通常伴隨著稅捐資料偽造、變造、刻意申報不實或違反真實義務等情形，在個案區分上有其難度。而就本件所涉事實而言，納稅義務人透過將「相聲」、「說書」表演內容，以所謂「有趣的演講」為名義進行售票表演，在稅法領域中先應當討論者，應當會構成納稅者權利保護法（下稱「納保法」）所稱之租稅規避。

而所謂「租稅規避」，乃指納稅人在稅法領域中，利用契約上形成自由（交易契約之命名），試圖迂迴免除原本可能構成的稅捐構成要件。此等行為，在稅法上經常與所謂「實質課稅」原則併同討論，亦納稅人從事之際活動，在法律、名稱等外觀與經濟活動相左時，應以經濟活動實質內容為基準。就此納稅者權利保護法第7條第1及2項設有明文規定。而實質課稅之適用，並非單純的法律解釋問題，而係法律適用問題。蓋以法律上「解釋」乃圍繞著法律規範最大可能文義射程為前提，本件情形，納稅人所從事之「有趣演講」雖然以「演講」為名，但實質內容為商業表演領域中常見之脫口秀、單口相聲等內容，就此稅捐稽徵機關根據納稅者權利保護法所揭示的「實質課稅」原則，發單命納稅人補稅並無問題，也不能將此一問題理解為法律之解釋問題。行政法院支持對於納稅人未申報之「有趣的演講」調整成應稅行為，在結論上也沒有什麼疑問。不過，就算結論並無問題，但在推理上可能存進一步討論空間的地方，應當在於特定案件的構成要件事實被涵蓋在納保法第7條所規定之際，所發生之具體效果與法律適用問題。這一效果，當不可避免從納保法第7條第3項後段談起。 ...（本文未完）

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