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發佈日期：2026/10/15 |
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生前贈與未報繳贈與稅之補稅與裁罰
經常居住於境內之我國國民甲，於生前同一年度內，先於5月17日贈與現金給其子乙新臺幣（下同）2,200,000元、同年10月14日又贈與給另一子丙現金20,000,000元、12月6日再贈與土地（依公告現值）66,617,100元予其子乙、丙與丁等3人，但甲僅申報贈與土地之贈與稅，並經該管稽徵機關予以核課確定。嗣甲於翌年4月間因故死亡，該管稽徵機關於乙申報遺產稅期間，查獲甲並未依規定申報去年兩次贈與現金行為，乃依遺產及贈與稅法（下稱「遺贈稅法」）第19條第2項及同法施行細則第5條規定，將該2次贈與現金金額併計入贈與人土地金額，計算贈與總額，減除免稅額與扣除額後之贈與淨額共為86,377,100元，適用稅率20%，贈與稅額13,525,420元，減除前次核定時已繳贈與稅額9,085,420元後，核定本次應補稅額4,440,000元，因贈與人死亡時之系爭贈與稅尚未核課，故依照同法第7條第2項規定，按受贈財產價值比例計算，核定受贈人乙及受贈人丙為贈與稅納稅義務人，各自應補稅額為440,000元及4,000,000元。乙與丙對此贈與稅之納稅義務與稅額核定，均感不服。乙主張其受贈現金係於同年度受贈土地之前，故而該次贈與現金應屬第一次之贈與而應適用贈與稅率10%，僅在嗣後甲又再次贈與現金給丙或者此後又贈與土地給乙、丙、丁等三人時，方應適用累進稅率20%，但原處分機關卻於第一次贈與時即以20%稅率計算，實屬有誤；丙則主張，該管稽徵機關對贈與人生前未報繳之贈與稅，若以贈與人為納稅義務人，相關贈與稅額即應由全體繼承人共同承擔，或自贈與人所留下遺產進行減除，不應以其個人為對象而課徵贈與稅。以上由乙與丙所提出關於贈與稅之抗辯主張，是否有理？
【關鍵詞】
【本文試讀】
壹、解析
由於在本件個案中，由乙與丙所提出抗辯主張，有邏輯上先後順序，也因此，倘若乙與丙均提出對補繳贈與稅處分之復查申請，重新排列乙與丙抗辯主張的事由，分別說明問題與回答如後：
一、被繼承人甲生前未報繳贈與稅者，依法應改向受贈人，令其以納稅義務人之身分而補繳稅捐，非由繼承人全體共同承擔或自甲所留下遺產減除贈與稅 在我國稅捐法制中，納稅義務人死亡後，其生前依法已經成立，但尚未來得及核發課稅處分書，命繳納稅捐債務者，究應如何處理，一直是爭議焦點。我國稅捐稽徵法第14條第1項明定，納稅義務人死亡，遺有財產者，其依法應繳納之稅捐，應由遺囑執行人、繼承人、受遺贈人或遺產管理人，依法按稅捐受清償之順序，繳清稅捐後，始得分割遺產或交付遺贈。此規範顯示，已經成立之稅捐債務，並不因納稅義務人本人死亡而消滅，仍須依法而為清償。過往實務上，有鑑於納稅義務人本人已經死亡，無法再以其作為相對人發出補稅處分，因此該管稽徵機關依財政部當時解釋函之見解，係逕自以繼承人為納稅義務人，命補徵被繼承人生前應納未納贈與稅。此一作法，亦獲得當時最高行政法院法官聯席會議決議見解之支持，認為贈與稅債務於贈與時即已成立，死亡後由繼承人以納稅義務人身分而承擔者，並不違法。 然而，2006年司法院大法官釋字第622號解釋指出，繼承人依照稅捐稽徵法第14條第1項規定所為稅捐之繳納，僅係居於「代繳義務人」之地位，並非法律所規定的「納稅義務人」。故若逕自以繼承人為納稅義務人之地位而負擔贈與稅者，係逾越法律明文規定而增加繼承人法律所未規定的稅捐義務，牴觸憲法第19條與第15條規定。為此，大法官乃宣示前述最高行政法院法官會議決議，不再適用。...（本文未完） 延伸閱讀
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