個人以自有土地參與合建分售時會被認屬「營利事業」嗎？ ——最高行政法院107年度判字第697號判決評析

文章發表： 2022/02/11

雜誌訂閱優惠

黃若清

誠遠商務法律事務所律師。

壹、前　言

以個人名義出售房屋土地或個人提供土地參與合建分售時，如僅為個人財產之管理行為，應依所得稅法規定對於該個人課徵不動產交易所得稅；反之，如出售房屋土地具有交易頻率高且具經常性，或設有獨立於個人之外之營業據點等形式外觀時，雖係以個人名義為交易，稽徵實務上仍將該個人認屬所得稅法第11條第2項之獨資類型「營利事業」，從而對該個人以營利事業之地位補稅。關於本件最高行政法院107年度判字第697號判決（下稱本件判決）探討之價值，在於可以透過某甲以個人身分提供土地參與合建分售之案例中，發現個人基於不動產「取得日」與「交易日」之不同，應適用不同時期之所得稅法規定（舊法或房地合一新制），從而該個人是否被認屬營利事業之認定標準亦有不同時期之財政部解釋函令供參考。對此，本文擬以本判決為基礎，整理各時期解釋函令將個人出售房地認屬營利事業之標準並分析本件判決。

貳、案例事實與法院裁判

一、案例事實

某甲提供個人名下之土地與某A公司簽訂合建分售契約，於2009年時以合建分售方式銷售座落於臺北市之二建案房地，惟甲就土地銷售收入未申報營利事業所得稅。經國稅局於2014年查得並函知甲補辦申報營所稅後，原告乃補申報98年度營業收入新臺幣（下同）532,534,572元，課稅所得額為負4,238,254元，對此，國稅局不採認，並以甲該年度出售與A公司合建分售之土地收入為552,217,124元，且其未提示帳證供核，按不動產投資興建及租售業同業利潤標準淨利率10%核定營業淨利、全年所得額及免徵所得稅之出售土地增益均為55,221,712元。甲不服，依序申請復查、訴願經決定駁回，循序提起行政訴訟而經原審判決駁回，乃提起本件上訴。

事實經過時序表：

(一) 2005年12月19～29日期間：甲取得本件建案土地。（筆者註：土地取得日）

(二) 2006年3月1日：甲與A公司簽訂合建契約。

(三) 2008年間：甲分別與預售屋及停車位買受人簽訂土地預定買賣契約，銷售房屋與停車位53筆及39筆。

(四) 2009年1月間：甲於陸續辦理移轉登記基地所有權予買受人。（筆者註：土地交易日）

(五) 國稅局認定甲於2009年與A公司合建分售本件建案土地，屬營利行為，應申報營利事業所得稅。

二、法院裁判理由重點摘錄

某甲經一審判決敗訴後（臺北高等行政法院105年度訴字第1223號判決），上訴至最高行政法院（即本文評論之最高行政法院107年度判字第697號判決），改判廢棄原審判決發回更審，最終某甲與稽徵機關於更審中以和解終結。本件最高法院判決理由摘錄如次：

(一) 最高行政法院判決支持原審判決所認「個人以自有土地與建商合建分售達一定數量及頻率時，應將該個人認屬營利事業」之判斷

某甲與A公司合建之系爭土地，於合建前之持有期間均未達2年。甲於2009年間出售與A公司合建分售之土地收入為552,217,124元等情，為原審確定之事實。國稅局以甲於2009年間出售合建分售土地之銷售頻率與數量，已超出一般土地供使用之特性，自不能與個人偶發性出售土地等同視之，而已屬經常性、持續性之銷售行為，且系爭土地經與建商合建後，業已提高系爭土地之可售價值，而非單純素地之價值，其營利目的至為明顯，且銷售行為本質上係具有一定之營利性，雖甲並未具備營業牌號或場所，惟其利用房屋及其坐落土地，通常係同時銷售之交易模式，以A公司銷售房屋而同時銷售其土地，而與從事同樣銷售不動產營利活動，有營業牌號或場所之A公司，有實質相同之經濟上意義，為所得稅法第11條第2項所稱之「營利事業」，國稅局乃據以計算核定營業收入淨額及免稅所得如復查決定所示之金額，原判決認其適法予以維持，固非無見。

(二) 最高行政法院認某甲土地取得時點涉及有無房地合一作業要點第18點規定之適用，原審判決應查明

財政部104年12月9日函釋並未明載個人自有「於103年1月1日以前取得土地」（其不適用房地合一課徵所得稅，如上述）與營利事業合建認屬營利事業案件，亦得參照上開房地合一課徵所得稅申報作業要點（下稱房地合一作業要點）第18點規定辦理，產生2014年1月1日以前取得非屬房地合一課徵所得稅標的土地之個人究否為營利事業，是否有適用房地合一作業要點第18點規定之餘地？有所不明。