壹、前　言

按我國建築法制上，對於建築物規定應留設一定比例之空地，以保持建築物有適當之日照、採光、通風、景觀、防火、安全等特定之功能；然而，其中不乏用做供通行使用者之私設道路，甚至已供公眾使用者，則於我國土地稅制上，是否有地價稅免徵或減徵規定之適用？於法院以及學者間之見解分歧，尤其涉及憲法上量能平等負擔適用之爭議，殊有探討之實益。

貳、案例背景事實概要

聲請人所有在新北市的土地（下稱系爭土地），於1978年時申請建造執照劃入基地的範圍，系爭土地的一部分規劃為私設通路供公眾無償通行，並於1979年建築物完工後已申請使用執照至今。由於系爭土地部分無償供公眾通行，故於1981年時申請免徵地價稅，並經稅捐機關做成免繳地價稅處分。

然而，新北市政府稅捐稽徵處（下稱新北稅處）於2015年辦理地價稅稅籍及使用情形清查時，發現系爭土地係做建築物的建築基地使用，按照2010年5月7日修正發布的土地稅減免規則第9條規定（下稱系爭規定）：「無償供公眾通行之道路土地，經查明屬實者，在使用期間內，地價稅或田賦全免。但其屬建造房屋應保留之法定空地部分，不予免徵。」因此，新北稅處對於系爭土地扣除建築物本身所使用之面積後，算得該建築的法定空地，而就法定空地部分認為不得免徵地價稅，故認為應回溯自1981年起課徵地價稅。因此，新北稅處先以撤銷之行政處分撤銷1981年所做的免稅處分後，再按照地價稅之一般用地稅率補課徵2010～2014年間的地價稅，並送達聲請人2010～2014年地價稅補徵繳款書（下稱補稅處分）。聲請人不服補稅處分，循行政處分救濟程序，歷經新北地方法院105年度簡字第28號行政訴訟判決、臺北高等行政法院105年度簡上字第182號判決，皆被認為無理由駁回後，向司法院聲請解釋憲法，並經過憲法訴訟法之修正後，由憲法法庭受理並判決。

參、當事人之見解

聲請人認為，關於土地稅減免規則第9條規定，就土地供房屋建造使用時，排除所謂「應保留之法定空地部分」不予免徵，違反「課稅負擔平等原則」（參照釋字第565、607號解釋）、憲法第19、7條規定之「平等原則」及第23條「比例原則」等，應屬違憲。並主張應區分四種之土地利用情形，以探討地價稅是否課徵或免徵。認為土地係「一般空地」或「法定空地」兩種情形之規定，繳納地價稅係屬合理；而土地係「道路或其他公共設施使用而其上仍未有建築改良物之空地」此一情形免繳納地價稅，亦係屬合理（大法官釋字第400號解釋之見解亦同）；但就「法定空地兼作道路使用」情形卻須課徵地價稅，則認為並不合理。

其認為，法定空地兼作道路使用情形，若是站在所有權人的立場，此一情形與「道路或其他公共設施使用而其上仍未有建築改良物之空地」並無不同，但前者按照現行規定必須課徵地價稅，後者則屬免繳納地價稅，此種繳納地價稅之差異狀態，並不合理。並提出觀點，認為應參酌大法官釋字第400號解釋，所闡釋關於參酌人民財產權的行使限制及侵害狀態，予以相對補償始能符合衡平......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）

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