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發佈日期:2018/02/01
釋字第754號解釋-填具進口報單逃漏稅併合處罰案

【法領域】

憲法第15條、貨物稅條例第32條、營業稅法第51條

【關鍵詞】


【背 景】

最高行政法院100年度5月份第2次庭長法官聯席會議:「……進口人填具進口報單時,需分別填載進口稅、貨物稅及營業稅相關事項,向海關遞交,始完成進口稅、貨物稅及營業稅之申報,故實質上為3個申報行為,而非一行為。如未據實申報,致逃漏進口稅、貨物稅及營業稅,應併合處罰,不生一行為不二罰之問題」,聲請人認為系爭決議對單一不實申報行為強行割裂為3個申報行為,並予數罰,顯已構成過度處罰,故聲請釋憲。

【焦點檢視】

一、行為數之認定,須綜合保護法益與規範目的以判斷,填具進口報單申報稅捐行為,涉及分屬不同領域之漏稅罰規定,應認定為複數行為違反租稅義務之行為,涉及數處罰規定時,如係實質上之數行為,原則上得分別處罰之,至行為數之認定,須綜合考量法規範構成要件、保護法益及處罰目的等因素。進口稅係對國外進口貨物所課徵之稅捐;貨物稅乃對國內產製或自國外進口之貨物,於貨物出廠或進口時課徵之稅捐;營業稅則為對國內銷售貨物或勞務及進口貨物所課徵之稅捐。是進口貨物可能同時涉及進口稅、貨物稅及營業稅等租稅之課徵。

系爭各該規定,明定人民於進口應稅貨物時,有依各該法律規定據實申報相關稅捐之義務。納稅義務人未據實申報,違反各該稅法上之義務,如致逃漏進口稅、貨物稅或營業稅,則分別就各該構成要件處罰之,3個漏稅行為構成要件迥異,且各有稅法專門規範及處罰目的,分屬不同領域,保護法益亦不同,本得分別處罰,縱使為簡化稽徵程序及節省稽徵成本,由納稅義務人填具一張申報單,於不同欄位申報3種稅捐,仍無礙其為3個申報行為之本質,其不實申報之行為自亦應屬數行為。

二、不同意見則多認為,應按照行為

外觀是否可被認定為一行為,以判斷行為數多數的不同意見指出,行為數的判斷,仍應以行為之外觀與行為之實質內容為判斷基準,參照吳庚大法官就「自然的一行為」(Natürliche Tateinheit)」,所提出之判斷基準,係指「單純的一個決意一個動作,或雖由若干部分組成但仍基於一個決意,且時間與空間緊密連結,旁觀者通常視之為一個行為」。以本件進口人僅填具一份進口報單,並由海關同時課徵依法課徵進口稅、貨物稅及營業稅觀察之,進口人填寫一份報單,自然屬於「自然意義之一行為」。填寫一份報單之不同欄位,僅係單一行為中之不同之「動作」,故本件自有違反一行為不二罰原則之可能。

另有不同意見指出,因為不同之處罰規定,自然不會有完全相同的處罰要件、完全相同之保護法益及完全相同之處罰目的。適用多數意見之結果,凡是符合構成要件不同之兩條處罰規定,均將構成兩行為。亦即,凡是合致兩條法律構成要件時,幾乎不可能有「一行為」之情形,將嚴重架空一行為不二罰原則的適用。

【必讀文獻】



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