壹、前　言

遺產稅申報未上市櫃公司土地及房屋價值高於現值時之淨值要如何估算，這是個涉及稅捐核定的有趣問題。

依財政部72年5月12日台財稅字第33328號函（下稱系爭函令）未上市公司股票價值就公司持有土地及房屋之估算方式：一、被繼承人遺產中有未公開上市之公司股票者，其股票價值依遺產及贈與稅法施行細則第29條第1項規定，以繼承開始日該公司之資產淨值估定之。二、本案○○公司之土地及房屋帳面價值既高於土地公告現值及房屋評定價值，則土地之估價自應以其帳面價值為準，不發生再按公告現值調整其帳面價值問題，而房屋部分之估價，亦應以其帳面價值為準。

從前揭見解可知，財政部的觀點是土地及房屋之帳面價值既高於土地公告現值及房屋評定價值超過不更動，不足現值要調整，這種見解，是否合理？本文將進行分析探討。

貳、函令目的

一、尊重申報人申報意願，節省稽徵成本

遺產稅申報時未上市櫃公司土地及房屋現值估算淨值時，申報人既然選擇以高於現值的方式申報，自然以申報數為準，不必調整，亦可因無須調整，節省稽徵成本。

二、增加稅收

既然當事人選擇以高於現值的方式申報，不更動既尊重當事人的選擇權，也可以增加稅收，故無須加以調整。

參、系爭函令評析

一、系爭函令似違背遺產及贈與稅法第10條土地依公告現值、房屋依評定現值核定規定

遺產及贈與稅法第10條規定：「Ⅰ.遺產及贈與財產價值之計算，以被繼承人死亡時或贈與人贈與時之時價為準；被繼承人如係受死亡之宣告者，以法院宣告死亡判決內所確定死亡日之時價為準。Ⅱ.本法中華民國84年1月15日修正生效前發生死亡事實或贈與行為而尚未核課或尚未核課確定之案件，其估價適用修正後之前項規定辦理。Ⅲ.第1項所稱時價，土地以公告土地現值或評定標準價格為準；房屋以評定標準價格為準；其他財產時價之估定，本法未規定者，由財政部定之。」

又遺產及贈與稅法施行細則第29條規：「Ⅰ.未上市、未上櫃且非興櫃之股份有限公司股票，除第28條第2項規定情形外，應以繼承開始日或贈與日該公司之資產淨值估定，並按下列情形調整估價：一、公司資產中之土地或房屋，其帳面價值低於公告土地現值或房屋評定標準價格者，依公告土地現值或房屋評定標準價格估價。二、公司持有之上市、上櫃有價證券或興櫃股票，依第28條規定估價。Ⅱ.前項所定公司，已擅自停業、歇業、他遷不明或有其他具體事證，足資認定其股票價值已減少或已無價值者，應核實認定之。Ⅲ.非股份有限公司組織之事業，其出資價值之估價，準用前二項規定。」

另依財政部財政部65年3月5日台財稅第31381號函主旨：「……申報贈與土地之價格較公告現值為高者，仍應按土地公告現值或評定標準價格核課。二、土地贈與移轉，依遺產及贈與稅法規定應申報贈與稅者，依同法第10條規定，一律按土地公告現值或評定標準價格計課贈與稅。三、贈與移轉之土地，如移轉時依法應課徵土地增值稅者，除納稅義務人自動申請以高於公告現值之價額繳納土地增值稅者，應按其申報價格計課土地增值稅外，應一律按公告現值計課。移轉時依法應課徵契稅者，應由受贈人估價立契，申報納稅，申報價格如高於評定標準價格，應按其申報價格計課，申報價格如低於評定標準價格，應按評定標準價格計課。上述規定係因各有關稅法規定不同，對贈與稅不能適用。」

依前揭法令與函釋規定，申報後之核定都依遺產及贈與稅法第10條，土地依公告現值、房屋依評定現值核認，本案涉及未上市櫃公司淨值核定，其涉及土地與房屋估價部分，似應依回歸前揭法律規定方屬合理。

本文認為，系爭函令在申報數高於現值時，不調整見解，有違法之嫌......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）

全文刊登於月旦財稅實務釋評，第67期 　 訂閱優惠