賴柏錚
- 國立臺北大學會計學系博士研究
- 國立中興大學法律系碩士
- 文字工作者
本文上篇載於： TWSAE3410主題六：回應所辨認並評估之重大不實表達風險（上）
主題六：回應所辨認並評估之重大不實表達風險
(三) 因應所評估重大不實表達風險之進一步查核程序
1、執業人員設計及執行之進一步程序可能包括：
2、有限確信案件之進一步程序：
(1) 執業人員對有限確信案件設計及執行進一步程序時，應遵循下列事項：
A.考量對重大排放類別及揭露事項之重大不實表達風險作成評估結論所依據之理由。
B.執業人員所評估之風險愈高，愈須取得更具說服力之證據。
(2) 對有限確信案件，如設計及執行分析性程序時，執業人員應：
A.判斷特定分析性程序之妥適性。
B.於設定所記錄之數量或比率之預期值時，應先評估所依據資料之可靠性。該等評估應考量可取得資料之「來源」、「可比較性」、「性質」、「攸關性」及「資訊編製之控制」。
C.對所記錄之數量或比率設定預期值。
(3) 若分析性程序已辨認之變動或關係與其他攸關資訊不一致，或與數量或比率之預期值間存有重大差異時，執業人員應向個體「查詢」此等差異。執業人員應考量個體對此等查詢之回應，以決定於當時情況下是否須執行其他程序。
(4) 對估計所執行之程序。基於所評估之重大不實表達風險，執業人員應：
A.評估個體是否已適當採用適用基準中與估計攸關之規定。
B.評估作估計之方法是否適當並一致應用。與前期比較，如所報導之估計或其方法有變動，該變動於當時情況下是否適當
C.考量於當時情況下是否須執行其他程序。
(5) 對有限確信案件，原則上，無須設計及執行控制測試。
A.儘管於有限確信案件中無須對「控制作業」取得瞭解，因此，無須設計及執行控制測試確認內部控制運作有效性程度。
B.某些情況下（例如當資訊之處理、記錄或報導僅採用電子形式時），執業人員於有限確信案件中可能決定執行控制測試，此時對攸關控制作業取得瞭解係屬必要。
(6) 有限確信案件下，如執業人員獲悉某事項，且認為該事項可能導致溫室氣體聲明存有重大不實表達時，應設計並執行額外程序以取得進一步證據，直至執業人員能：
A.對該事項不太可能導致溫室氣體聲明存有重大不實表達作出結論。
B.確認該事項導致溫室氣體聲明存有重大不實表達。
3、合理確信案件之進一步程序：
(1) 執業人員對合理確信案件設計及執行進一步程序時，應遵循下列事項：
A.考量對重大排放類別及揭露事項聲明之重大不實表達風險作成評估結論所依據之理由。包括：
(A) 因排放類別及揭露事項之特性而發生不實表達之可能性（即固有風險）。
(B) 執業人員是否欲信賴控制執行之有效性，以決定其他程序之性質、時間及範圍。
B.執業人員所評估之風險愈高，愈須取得更具說服力之證據。
(2) 執業人員所評估之重大不實表達風險不論為何，對每一重大排放類別及揭露事項，除控制測試外（如有時），均應設計及執行細項測試或分析性程序。
(3) 合理確信案件就「控制測試」之考量。
A.有下列情況之一時，執業人員應設計及執行控制測試，俾對攸關控制執行之有效性取得足夠及適切之證據：
(A) 執業人員欲信賴測試控制執行之有效性，以決定其他程序之性質、時間及範圍。
(B) 對個別聲明僅執行其他程序（控制測試以外之程序）無法提供足夠及適切之證據。
B.如執業人員對個別聲明重大不實表達風險之評估，包含對控制係有效執行之預期（即執業人員欲信賴控制執行之有效性，以決定其他程序之性質、時間及範圍），執業人員應對該等控制執行之有效性設計並執行測試。
C.對小規模個體或較初階之資訊系統而言，執業人員可辨認出之控制作業可能不多，或個體將該等控制作業或其執行情形作成書面紀錄之程度可能有限。
(A) 於此情況下，執業人員執行控制測試以外之進一步程序，可能係較有效率之方式。
(B) 於極少數之情況下，缺乏控制作業或其他控制組成要素，可能使執業人員無法取得足夠及適切之證據。
D.執業人員對欲信賴之控制偵出偏差時，應作特定之查詢，以瞭解該等事項及其潛在影響，並應決定下列事項：
(A) 已執行之控制測試是否對控制之信賴提供適當之基礎。
(B) 是否有必要執行額外之控制測試。
(C) 是否有必要執行額外之其他程序以因應潛在重大不實表達風險。
(4) 須經由控制測試方能提供足夠及適切證據之風險。
A.排放量化可能涉及高度自動化且甚少人為介入之流程。
B.例如，當攸關資訊僅以電子形式（例如持續監測之系統）記錄、處理或報導，或當活動資料之處理係整合於營運或財務報導之資訊科技系統時。於此情況下：
(A) 因僅能取得電子形式之證據，該等證據是否足夠及適切通常取決於對其正確性及完整性之控制之有效性。
(B) 如適當控制未能有效執行，則無法偵出資訊被不當啟動或竄改之可能性較高。
(5) 對合理確信案件，如設計及執行「分析性程序」時，執業人員應：
A.針對特定聲明，判斷特定分析性程序之妥適性。
B.於設定所記錄之數量或比率之預期值時，應先評估所依據資料之可靠性。該等評估應考量可取得資料之「來源」、「可比較性」、「性質」、「攸關性」及「資訊編製之控制」。
C.對所記錄之數量或比率設定預期值，該預期值應足夠精確，以辨認可能之重大不實表達。
(6) 如分析性程序已辨認之變動或關係與其他攸關資訊不一致，或與數量或比率之預期值間存有重大差異時，執業人員應執行下列程序以調查該等差異：
A.向個體「查詢」並取得與其回應攸關之額外證據。
B.執行於當時情況下必要之其他程序。
(7) 對估計所執行之程序。
A.基於所評估重大不實表達風險，執業人員應：
(A) 評估個體是否已適當採用適用基準中與估計攸關之規定。
(B) 評估作估計之方法是否適當並一致應用。與前期比較，如所報導之估計或其方法有變動，該變動於當時情況下是否適當。
B.於某些情況下，執業人員對個體如何考量及為何拒絕替代之假設或結果進行評估，可能係屬適當。
(8) 為因應所評估重大不實表達風險，執業人員應依據估計之性質，執行下列一項或多項程序：
A.測試個體如何作估計及估計所依據之資料，此時執業人員應評估於當時情況下所採用之量化方法是否適當及假設是否合理。
B.測試估計相關控制執行之有效性，並執行適當之其他程序。
C.建立點估計或區間估計以評估個體所作之估計。為此目的：
(A) 執業人員如採用不同於個體之假設或方法，應對個體之假設或方法取得足夠之瞭解，使執業人員於建立點估計或區間估計時能將所有攸關變數納入考量，並能評估與個體之點估計間之任何重大差異。
(B) 執業人員如認為使用區間估計係屬適當，應依據所取得之證據縮小區間，直至該區間內之所有結果皆被認為係屬「合理」。
(9) 執業人員於案件過程中，對個別聲明重大不實表達風險之評估，可能因取得額外證據而改變。於此情況下，執業人員取得之證據如與原先據以評估重大不實表達風險之證據不一致，執業人員應修正其評估，並依此修改所規劃之程序。
4、執業人員應適當因應於案件中所辨認之舞弊或疑似舞弊，以及未遵循或疑似未遵循法令之事項。
(1) 執業人員對案件過程中所辨認之舞弊或疑似舞弊，採取下列行動可能係屬適當：
A.與個體討論所辨認之事項。
B.要求個體諮詢具適當資格之第三方（例如個體之法律顧問或監理機關）。
C.考量該事項對案件其他層面之影響，包括執業人員之風險評估及個體書面聲明之可靠性。
D.針對不同作為之結果取得法律意見。
E.與第三方（例如監理機關）溝通。
F.暫不交付確信報告。
G.終止委任（如法令允許終止委任）。
(2) 於確信報告中之「其他事項段」敘述該事項，可能亦屬適當，除非：
A.執業人員認為該未遵循法令事項對溫室氣體聲明有重大影響，且並未於溫室氣體聲明中作適當報導。
B.執業人員因個體之限制而無法取得足夠及適切之證據，以評估是否已存有或可能存有對溫室氣體聲明具重大影響之未遵循法令事項。
5、有限確信案件及合理確信案件下，執業人員對溫室氣體聲明彙總流程應執行之程序：
(1) 隨著排放報導之發展，可預期與排放量化及報導攸關之資訊系統，其複雜性、書面化及正式化程度亦會提高。
A.於較初階之資訊系統中，彙總流程可能較不正式。
B.在較為複雜之資訊系統中，彙總流程可能較系統化且正式書面化。
(2) 對個體於彙總流程中所作之調整，以及對溫室氣體聲明與相關紀錄核對或調節之方式，執業人員執行程序之性質及範圍， 取決於個體之量化及報導流程之性質及複雜性，以及相關之重大不實表達風險。
(四) 採用其他執業人員之工作
1、當執業人員擬採用其他執業人員之工作時，其應：
(1) 與其他執業人員清楚溝通其工作之範圍及時間與其發現。
(2) 評估所取得之證據是否足夠及適切，以及將相關資訊納入溫室氣體聲明中之流程。
2、向其他執業人員溝通
(1) 就擬執行之工作、工作用途及其他執業人員與案件服務團隊溝通之形式及內容，案件服務團隊向其他執業人員溝通之攸關事項可能包括：
A.在其他執業人員瞭解案件服務團隊將採用其工作之情況下，要求其他執業人員確認將與案件服務團隊配合。
B.其他執業人員工作之執行重大性（可能低於溫室氣體聲明之執行重大性）、特定排放類別或揭露事項之重大性（如適用時）及顯然微小門檻（超過此門檻之不實表達，不得推定其對溫室氣體聲明之影響顯然微小）。
C.所辨認導致溫室氣體聲明重大不實表達風險與其他執業人員之工作攸關者，並要求其他執業人員及時溝通於案件過程中所辨認對溫室氣體聲明可能 係屬重大之其他風險，以及其對該等風險之因應。
(2) 案件服務團隊可能要求其他執業人員溝通之攸關事項包括：
A.是否遵循與案件攸關之道德規範，包括獨立性及專業能力。
B.是否遵循案件服務團隊之要求。
C.所辨認未遵循法令事項可能導致溫室氣體聲明重大不實表達之資訊。
D.於案件過程中所辨認之未更正不實表達（非顯然微小者）。
E.個體編製資訊之可能偏頗跡象。
F.於案件過程中所發現任何已辨認之內部控制顯著缺失。
G.已向個體溝通或預計溝通之其他重大事項，包括舞弊及疑似舞弊。
H.任何與溫室氣體聲明攸關之其他事項，或擬提醒案件服務團隊注意之任何其他事項，包括其他執業人員向個體所取得書面聲明中之例外事項。
I.整體發現、結論或意見。
(五) 不實表達之累計、溝通及更正
1、除不實表達屬顯然微小者外，執業人員應累計案件過程中所辨認之不實表達。
2、如有下列情況時，執業人員應決定是否須修正整體案件策略及案件計畫：
(1) 所辨認之不實表達之性質及發生之情況，顯示可能存有其他不實表達，當將其與案件過程中所辨認之不實表達加以彙總時可能係屬重大。
(2) 於案件過程中所辨認之不實表達已接近整體重大性或執行重大性。
3、如在執業人員之要求下，個體已檢查排放類別或揭露事項，並更正所偵出之不實表達，執業人員應對個體所完成之工作執行程序，俾確認是否仍存有重大不實表達。
4、不實表達之溝通與更正
(1) 執業人員應及時與個體適當層級人員溝通於執行案件過程中所累計之所有不實表達，並要求個體更正該等不實表達。
(2) 如個體拒絕更正執業人員與其溝通之某些或所有不實表達，執業人員應瞭解拒絕更正之理由，並於形成結論時將該等瞭解納入考量。
5、評估未更正不實表達之影響
(1) 執業人員於評估未更正不實表達之影響前，應就個體實際排放重新評估所決定之重大性是否仍屬適當。
(2) 執業人員應決定未更正不實表達（就個別或彙總而言）是否重大。作此決定時，執業人員應考量與特定排放類別或揭露事項及溫室氣體聲明有關之不實表達之大小及性質，以及該等不實表達發生之特定情況。
(3) 執業人員於評估未更正不實表達之影響前，應就個體實際排放重新評估整體重大性及執行重大性是否仍屬適當。
