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虛擬貨幣交易之課稅與稽徵

文章發表: 2022/09/05

吳俊志

  • 晨心法律事務所律師

壹、前 言

隨著虛擬貨幣市場發展熱絡以及普及,「應否課稅」以及「如何課稅」,就成了無法回避的重大議題。自烏俄戰爭爆發以來,俄羅斯盧布嚴重貶值,不少人便選擇持有比特幣或USDT,更可見虛擬貨幣交易在市場上之功能已然不可忽視。

此外,單純作為貨幣之虛擬貨幣,以及發展出不可替代特性,而可以作為收藏品、投資品的NFT(Non-Fungible Token,非同質化代幣)也成為市場上的新寵兒,前述提到的虛擬貨幣,便成為交易NFT的貨幣基礎。金融監督管理委員會(下稱金管會)於2021年6月30日發布「虛擬通貨平台及交易業務事業防制洗錢及打擊資恐辦法」(下稱虛擬通貨辦法),正式將虛擬通貨的交易平臺納入反洗錢規範中。雖然將證券型代幣發行(Securities Token Offering, STO)納入規範,並將三大類虛擬通貨中的STO以金融商品來規範,但目前臺灣並無業已依法發行之證券型貨幣。其餘的支付型(例如最普遍的比特幣、乙太幣、Libra等等)、功能型貨幣(例如紅利積點)則仍欠缺規範,即便認為其為財產交易所得,接下來的困境則是如何勾稽查核。

整個交易流程可以分成「虛擬貨幣與虛擬貨幣之間」、「虛擬貨幣與NFT之間」以及「法定貨幣與虛擬貨幣之間」。

貳、虛擬貨幣與虛擬貨幣之間

假設納稅人手上已有相當之虛擬貨幣於市場上交易,除了將虛擬貨幣換回法定貨幣以外,更常見者是納稅人以虛擬貨幣交換其他虛擬貨幣的幣幣交易,或直接以虛擬貨幣購買特定商品及服務。

例如,納稅人可能以比特幣為對價購買電動汽車,或是將電子錢包裡的乙太幣轉換為USDT。

如果我們把虛擬貨幣視同法定貨幣,則不同虛擬貨幣地交易則與貨幣間匯兌交易相似。但另一方面,現行法院實務將虛擬貨幣(通貨)認定為商品,例如臺灣高等法院107年度金上訴字第83號判決認定:「數位虛擬商品之比特幣,與『加密資產』(crypto-assets)之定性較為接近,目前並非銀行法第5條之1、第29條之1所稱之款項或資金」 。

這種時候,虛擬貨幣的交易就會成為兩種加密資產的互易,而屬於所得稅法第14條第1項第7類的財產交易所得。而其所得之認定,按該條第7類第1款之規定:「財產或權利原為出價取得者,以交易時之成交價額,減除原始取得之成本,及因取得、改良及移轉該項資產而支付之一切費用後之餘額為所得額。」舉例言之,若納稅人以10萬元買入比特幣,嗣後交易取得價值20萬元的USDT,則中間的10萬元價差應屬於所得額。

但這個為了簡易說明而舉的例子卻不太現實,首先,納稅人持有的比特幣若不是直接以法幣買入,則成本認定將會相當困難。其次,其交易的貨幣若非主流貨幣,擇市場上價格波動相當大,事後難以查核交易當時相當於新臺幣的價值為何。若係於交易所內完成的買賣來說,由於透過交易所可以掌握下單、最後成交的價格,但在臺灣運行的交易所並不多,對於這種「場外交易」的買家而言,稅局未必有辦法取得交易市價,甚至交易市價的紀錄並不對外公開。

而最重要的一點,則是虛擬貨幣之間的交易難以查核。與不動產的互易不同,虛擬貨幣交易無須登記;而與證券交易不同,沒辦法透過券商在每次交割時代徵(證券交易法第3條參照)。

參、虛擬貨幣與NFT之間

若納稅人已持有相當的虛擬貨幣(例如比特幣),除了交易其他虛擬貨幣或換回法定或幣以外,目前市場上的另一個可能是購買NFT。

NFT的全名是「非同質化代幣」。進一步說,每顆比特幣可能都是一樣的,但每個NFT則有各自的專屬性,也就是說,著作權人可以在保有著作權的情況,授與一個「獨一無二」的虛擬複製品。

而在某些情形,NFT甚至兼具證券型代幣的特徵。以藝人陳零九發行之NFT「YOLO Cat」為例,首先其NFT本身就是加入會員群的入場券,而抽中其中幾張可以分得部分的版稅,每張0.9ETH(乙太幣),總銷售額會相當於9,000萬元,據說獲得分配的版稅與經紀收入會直接轉入買家的乙太坊錢包。

最特殊的一張則可以分到陳零九1年經紀收入的9%,可以說是對其個人經紀收入的投資分潤合約。

前已述及,虛擬貨幣本身於目前實務上被認定為「加密資產」,準此,與非同質化的NFT交易,則亦應屬於財產交易所得加以課稅。

雖然NFT的課稅在臺灣討論的還不多,但由於NFT在國際市場上的盛行,美國國稅局(Internal Revenue Service, IRS)即已討論要如何加以課稅。可能性之一是列入一般所得,與臺灣實務上解釋相同併入累進級距課稅。

但目前的美國實務方式,加密貨幣則是比照資本交易,課徵資本利得稅(capital gains tax)20%,或比照收藏品分離課稅28%。

然而,臺灣並未對收藏品交易分離課稅,而仍歸屬於財產交易所得。且除了不認為證券型代幣以外的虛擬貨幣是有價證券以外,證券交易所得亦停徵,因此無從依此課稅。若比照臺灣目前的實務見解,應仍課徵財產交易所得。但進一步困難之處便會在於,NFT的市價比一般的虛擬貨幣更難判斷。而像NFT「YOLO Cat」這樣有投資性質的NFT,其分潤可能應再行依所得稅法第14條第1項第一類之營利所得,但由於分潤是以乙太幣轉入的方式進行,稽徵機關恐怕亦難以掌握......(閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評月旦知識庫

全文刊登於月旦財稅實務釋評,第29期 訂閱優惠

 

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  1. 虛擬貨幣現行樣態與課稅議題──以自然人之交易為主軸探討
  2. 虛擬貨幣挖礦財產交易所得之計算

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