壹、前　言

進口貨物可能同時涉及進口稅、貨物稅及營業稅等租稅課徵，立法者為使稅捐稽徵機關正確核課租稅，分別以關稅法第17條第1項、貨物稅條例第23條第2項及加值型及非加值型營業稅法第41條等規定，明定人民於進口應稅貨物時，有依各該法律規定據實申報相關稅捐之義務，並為簡化稽徵程序及節省稽徵成本，除進口稅本由海關徵收外，進口貨物之貨物稅及營業稅亦由海關代徵，且由納稅人填具一張申報單，於不同欄位申報三種稅捐。實務上，納稅人於進口貨物，對於稅則號別之歸列與稅捐稽徵機關見解不一致之際，往往被稅捐稽徵機關認定漏報或申報不實，而對納稅人補稅並處以罰鍰。本文就從最高行政法院111年度上字第182號判決中的案例觀察司法實務對於稅捐案件，當發生徵納雙方對於法律適用有不同看法時，特別是屬法律涵攝案件中，司法實務闡釋應以何種標準認定，並且是否得直接據以作為稅捐行政裁罰之基礎。

貳、案例事實

一、納稅人A委託報關公司於2016～2017年間，向財政部關務署臺北關（下稱關務署）報運進口藍牙麥克風數批（報單號碼、貨物牌名、型號等），申報稅則號別第8518.10.20號「無線微音器及其座」，稅率0%，未申報貨物稅稅率及稅額，進口報單「（申請）審驗方式」欄空白，電腦核定按C1（免審免驗）方式通關。

二、 惟上訴人依關稅法第18條第1項規定，按被上訴人申報事項先行徵稅放行，事後再加審查結果，以該批貨物均為微音器（麥克風）、揚聲器、聲頻擴大裝置之組合，部分有記憶卡插槽裝置等功能之單機一體多功能產品，經與藍牙配對連結（如手機或平板），為供人歡唱用之微型音響組合，乃改列稅則號別第8518.50.90號「其他音響擴大機組」及第8519.81.00號「使用磁性、光學或半導體媒體之錄音或聲音重放器具」，按稅率7.5%核課進口稅，並認該58批貨物屬貨物稅條例第11條第1項第8款所定應稅貨物，應從價徵收10%貨物稅，乃通知A補繳進口稅、貨物稅及營業稅稅款，並裁罰貨物稅額1倍之罰鍰、營業稅額0.5倍之罰鍰。

參、本件爭點

漏報部分營業稅是否有可歸責之故意或過失。

肆、原審法院見解摘要

一、有責任始有處罰原則

於計算營業稅所漏稅額時，應分別判斷營業稅所漏之該部分稅基是否具故意或過失。易言之，倘進口人就進口稅或貨物稅，並無漏報之故意或過失，則基於進口稅或貨物稅所衍生之營業稅額，於計算漏報營業稅之所漏稅額時，自亦應認該進口人漏報該部分之營業稅額，亦無故意或過失存在，如此方符合「有責任始有處罰」之原則。

二、稅則號別歸列有疑時，不得據此認定有逃漏稅捐故意或過失

因進口貨物項目繁多，產品內容日新月異，對海關進口稅則之解釋涵攝錯誤在所難免，故依海關實務，對於事後稽核結果，僅係更改稅則稅率者，一向均以補徵稅捐處理，並未認係虛報稅則稅率加以處罰，此從關稅法就此部分並無罰則之相關規定，且稅捐稽徵機關在計算漏報營業稅所漏稅額時，僅以貨物稅額作為營業稅稅基據以裁罰，並未加計進口稅額即明。

況且，稅捐稽徵機關就系爭麥克風之稅則號別究應如何歸列，於補徵稅款處分復查階段時，曾報請財政部關務署稅則法制組釋疑，亦對系爭麥克風稅則號別之歸列有疑義。準此，系爭麥克風因被告改列稅則補徵進口稅額所衍生之營業稅稅基，納稅人應不具有逃漏稅捐之故意或過失，是此部分於計算所漏稅額之營業稅稅基中應予以剔除......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）

全文刊登於月旦財稅實務釋評，第54期 　 訂閱優惠