【案例事實】

甲過世後，留下多張境外保單，其中三張境外保單（下稱系爭保單）分別於2001年、2009年及2012年購入，保險給付合計2億4,800萬餘元，並於2014年罹患癌症後，於2015年指定由Gold Aroma Ltd.（下稱GA公司）為受益人。惟GA公司由甲之配偶乙、子丙分別持有35%、65%之股權，而乙於遺產稅申報時，將上開境外保單之保險金申報為甲之遺產，並據以將其納入請求剩餘財產分配請求權之範圍。甲不服，依序提起救濟。

壹、前   言

境外保單是在這幾年漸漸發展為國人常見的投資工具，但由於金融監督管理委員會（下稱金管會）已經明確表明，境外保單不受我國保險法及其他金融相關法律之監管與保護，其灰色性質也往往被認為是否有隱匿財產，或是比起保險，更多的是具有投資金融商品的功能。

但無論如何，購買境外保單畢竟沒有違反民法第71條強行或禁止之規定、第72條公序良俗，故而其仍是被臺灣法律承認的私法契約，只是就該契約的結構及履行應如何評價的問題，衍生後續的實務爭議。

貳、判決摘要：最高行政法院111年度上字第20號判決

一、原告主張

(一) 財政部95年6月28日台財稅字第09504540210號函（下稱財政部95年函）及金管會95年6月1日金管保三字第09502031820號函（下稱金管會95年函）將境外保單排除在保險法第112條以外，違反租稅法律主義原則。

(二) 甲將系爭保單，設定受益人為GA公司距離其死亡已經逾2年，即使是贈與，也不應納入遺產，自不得課徵稅捐。

(三) 系爭保單不論為保險契約或第三人利益契約，甲於死亡前數年即與國外保險公司訂約並指定受益人，係基於財務規劃，而非租稅規避。

二、被告主張

財政部95年函是以金管會95年函作為基礎所做出的解釋，金管會認為，依保險法137條第3項的規定，既有規定排除了未經主管機關許可的外國保險業，在稅法上與目的事業主管機關解釋一致，屬於一般法律解釋方法，並未牴觸租稅法律主義。

甲在2014年底得知罹患肝癌，在2015年4月就把境外保單的受益人變為GA公司，但GA公司是在2015年3月才成立，而該公司為設立於安圭拉之紙上公司，並無實質營運。

另外，甲於2015年8月成立遺囑時，也將系爭保單納入，可見在其認知內系爭保單也屬於遺產的範圍。

三、法院判決

(一) 臺中高等行政法院109年度訴字第245號判決

臺北高等行政法院認為，在甲購入三張保單的2001～2012年間，保險法都規定，未經過主管機關許可、設立登記的外國保險業不得營業。保險法第137條第1項明文規定：「保險業非經主管機關許可，並依法為設立登記，繳存保證金，領得營業執照後，不得開始營業。」故而系爭保單不是保險法規範圍內的「保險」。

在此前提，系爭保單就沒有保險法第112條的效果，但另一方面，原告雖然主張甲購買保單時並無租稅規避的意圖，這部分從其購買於2001～2012年間，可以肯認。但其在確診罹癌後，隨即變更受益人為GA公司，原告並未舉證除了稅捐規避以外，此舉究竟有何合理的經濟上目的。

另外，GA公司是在甲罹癌後才成立的紙上公司，沒有其他實質營運活動，更可以證明設立GA公司、變更受益人等一連串行為係屬稅捐規避。

(二) 最高行政法院111年度上字第20號判決

到了最高行政法院時，亦延續臺中高等行政法院的見解，並進一步認為保險法第112條的目的是：「以自己為被保險人，依我國現行保險法規定，投保人壽保險，係為保障並避免其家人因其死亡而失去經濟來源，致生活陷於困境……」，系爭保單未經主管機關允許，自然無從依遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）第16條第9款規定主張，沒有違反租稅法定主義的問題。

最高行政法院補充認為，投資型保險的給付取決於「投資金額」，而非風險，不是遺贈稅法第16條第9款規定的範圍。而人壽的定額保險部分，如果有稅捐規避的情況，也應該依據實質課稅原則納入遺產計稅......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）

全文刊登於月旦財稅實務釋評，第54期 　 訂閱優惠