壹、事實摘要

繼承人甲之母乙於2007年6月17日過世，甲與其妹於隔年3月17申報遺產稅，稅局核定遺產總額新臺幣（下同）4.8億餘元（＝境內1.49億餘元＋境外3.3億餘元），遺產淨額為4.69億餘元，應納稅額2.18億餘元。繼承人甲與其妹不服核定，經復查追減境外遺產4,363萬餘元，並追認國外財產已納遺產稅可扣抵額1.06億餘元。甲不服，申經訴願及行政訴訟，均未獲變更，嗣經最高行政法院101年度判字第792號判決（下稱上訴審判決）駁回定讞。

甲起訴與上訴行政法院均主張，被繼承人乙母並非經常居住中華民國境內之國民，境外遺產非我國遺產稅的課稅範圍，這是因為乙母雖然在過世時在臺擁有戶籍，但鮮少居住，經濟與長期生活的重心都在美國，在境內僅短暫居留並擁有部分公司股權而已；乙母生前的綜合所得稅（下稱綜所稅）雖以居住者結算申報，然而綜所稅與遺產稅居住者認定規定不同，且是否為綜所稅居住者，本屬稅局應確認事項。

稅局答辯主張，乙母生前於2006年4月28日入境，5月3日設籍北市某地址，並於同年6月底取得我國身分證，之後多次出入境，均居住該地址，且至2007年6月過世前均未遷出戶籍，可認定主觀上有久住該地址的意思。其次，乙母生前也是以居住者身分辦理綜所稅結算申報，足以認定乙母為境內居住者。

臺北高等行政法院100年度訴字第2159號一審判決（原審判決）認為被繼承人乙母歷年持美國護照入境，本無須遷入戶籍及領取我國身分證，且生前以「中華民國國民居住者」身分辦理綜所稅結算申報，可認定沒有離去、在臺住所之意思，符合遺產及贈與稅法（下稱遺贈稅法）第4條第3項第1款在境內有住所的居住者身分，無須再考慮境內居留時間的長短。所以，稅局得依法按照境內居住的國民身分，將境外遺產納入課稅。繼承人甲不服，提起上訴。

貳、判決主文

上訴駁回。

參、判決要旨

上訴審判決仍贊同稅局與原審判決見解，駁回上訴定讞，認為本案被繼承人乙母仍應適用屬人課稅主義，將境外遺產納入我國課稅範圍，所持理由約略如下二點（作者按：小標題與劃線為作者為便利讀者理解所自行增加）。

一、若被繼承人在境內設有住所，即無須判斷居所與居留期間長短

（判決文）（遺贈稅法）第4條規定：「……（第3項）本法稱經常居住中華民國境內，係指被繼承人或贈與人有左列情形之一︰一、死亡事實或贈與行為發生前2年內，在中華民國境內有住所者。二、在中華民國境內無住所而有居所，且在死亡事實或贈與行為發生前2年內，在中華民國境內居留時間合計逾365天者。……（第4項）本法稱經常居住中華民國境外，係指不合前項經常居住中華民國境內規定者而言。」可知遺贈稅法第1條所稱「經常居住中華民國境內」，既經同法第4條第3項明文定義原則上應先以被繼承人死亡前2年內在中華民國境內有無住所定之，如無住所，始觀察其有無居所及居留時間若干。

二、被繼承人有戶籍與居住事實，可認境內設有住所

（判決文）本件上訴人之被繼承人乙母……於2006年4月28日入境後，於同年5月3日遷入登記設籍臺北市○號，嗣2007年1月3日出境美國後，同年6月17日因胰臟癌過世。被繼承人乙母死亡前5年內多次入境，並居住上開設籍處所，復於2006年間辦理遷入登記，嗣雖出國，但未辦理遷出登記，顯然主觀上已有久住於此之意思，客觀上亦有住於設籍處所之事實，縱於出境美國後因病過世，仍無具體事證足認被繼承人有廢止國內住所之意思，故應認其死亡時，在國內仍設有住所......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）

全文刊登於月旦財稅實務釋評，第62期 　 訂閱優惠