吳俊志
- 執業稅務律師
【函令字號】台財稅字第10904550440號令
函令內容
一、營利事業因嚴重特殊傳染性肺炎（COVID-19）疫情影響致109 年第1 季發生虧損，其經會計師核閱之109年度財務報表第1 季虧損，得按該季期間相當半年之比例，換算109年度上半年估計虧損，依所得稅法第66 條之9 第2 項第8 款規定，列為計算107年度未分配盈餘之減除項目（下稱估計虧損減項）。但其辦理108年度未分配盈餘申報時，應檢視109年度全年度實際盈虧，有下列情形者，應併同辦理更正107年度未分配盈餘申報，調整上開估計虧損減項數額，並補繳107年度未分配盈餘應加徵之營利事業所得稅：
(一)109年度財務報表全年度為盈餘者，估計虧損減項數額應更正為零（附釋例1）。
(二)109年度財務報表全年度為虧損，108年度財務報表全年度為盈餘者，109年度全年度虧損應優先依所得稅法第66 條之9 第2 項第1 款規定自108年度全年度盈餘減除，減除後無剩餘虧損者，估計虧損減項數額應更正為零（附釋例2）。減除後如有剩餘虧損，且該剩餘虧損小於估計虧損減項數額者，估計虧損減項數額應更正為該剩餘虧損數額（附釋例3）；該剩餘虧損大於估計虧損減項數額，無須更正。
(三)109年度財務報表全年度為虧損，108年度財務報表全年度盈餘為零或虧損者，109年度全年度虧損小於估計虧損減項數額，估計虧損減項數額應更正為109年度全年度虧損數額（附釋例4）；109年度全年度虧損大於估計虧損減項數額，無須更正。
二、前點所稱109年度第1 季虧損（或108年度、109年度全年度盈餘或虧損），指營利事業109年度第1 季（或108年度、109年度全年度）財務報表經會計師核閱（或查核簽證）查定之本期稅後淨利或淨損，併計本期稅後淨利或淨損以外純益（或純損）項目，計入該年度未分配盈餘數後之第1 季稅後純損金額（或108年度、109年度全年度稅後純益或純損金額）。
函令要析
這號函釋讀者初步看，可能會覺得有點複雜，讓我們回到其前提，即是今年除了要申報2019年的營利事業所得稅，還有2018年的未分配盈餘稅。所謂未分配盈餘稅，即是公司彌補虧損、提存公積以及分配股利之後，還剩下留存在公司的盈餘。按照所得稅法第66條之9第1項：「自八十七年度起至一百零六年度止，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之十營利事業所得稅；自一百零七年度起，營利事業當年度之盈餘未作分配者，應就該未分配盈餘加徵百分之五營利事業所得稅。」
然而，由於疫情影響，許多企業今年上半年營業狀況都不慎樂觀，甚至有相當程度之虧損。107年有盈餘，並不代表109年手邊仍有現金能夠繳稅，而今年的虧損又要到隔年的財務報表才會顯示出來，盈虧互抵也緩不濟急。故財政部特別配合今年特殊情形，依照所得稅法第66 條之9 第2 項第8 款的授權，用今年第1季的虧損估計上半年虧損，並用這計算出的虧損扣抵107年的未分配盈餘。
然而讀者應該也會想到，那如果下半年景氣逆轉，109年最後整年度是賺的呢？財政部也設想到這樣的狀況，所以舉了四個釋例。如果最後109年有盈餘呢？這時候107年的盈餘無從扣抵，就以原來的未分配盈餘補徵未分配盈餘稅。而縱使109年有虧損，如果明年申報108年的盈餘時，其盈餘甚高，已將盈餘使用完，則107年的未分配盈餘稅仍須補稅。
而至於估計109年上半年虧損的方法，則必須以第一季季報經會計師核閱或查核簽證。
由上文分析可見，這次的函令，主要是在現行法允許的範圍內，將今年的虧損得以扣除往年未分配盈餘，解今年未分配盈餘稅繳納的燃眉之急，並不代表107年的未分配盈餘就不用繳稅了，將來如果109年度整年度有盈餘的話，107年度被扣抵的部分仍然必須補繳。而在審核要求部分，要求第一季的財報經會計師核閱或查核簽證，市場上的財報簽證費大約數萬元，對於大部分中小企業而言應屬仍可接受之負擔。
