封昌宏
- 國立成功大學法學博士
- 國立成功大學法律系兼任助理教授
在知識經濟時代來臨後，知識已成為勞動與資本外，另一項重要的生產要素，知識與勞動雖然都是自然人的產物。不同的是勞動力很容易被機器取代，尤其是單純無變化的工作，例如高鐵或台鐵的售票機取代人工售票員，會計軟體取代了記帳人員等，也因此造成勞動力的需求減少，產生高失業的情形。相對的，知識是不容易被機器取代的生產要素，由知識產生的新創技術，更是經濟成長最重要來源，尤其在消費電子等高科技產業，没有創新就没有市場需求。因此，縱使是科技產業的龍頭如微軟或蘋果電腦，產品的生命週期都非常的短，没有創新或者創新的技術不夠吸引消費者，都是營收衰退的主要原因。
然而，有資本者未必擁有創新技術這項生產要素，有創新技術的專家或學者，未必有資本將其創新技術商品化。為了讓資本與技術兩項重要的生產要素結合，除了可促進經濟發展外，同時也讓人民享受到創新技術所提供的商品或服務。因此有技術出資的概念產生，也就有錢的出錢，有技術的出技術，共同來經營事業。公司法為了配合技術出資的概念，有限公司依第99條之1規定：「股東之出資除現金外，得以對公司所有之貨幣債權、公司事業所需之財產或技術抵充之。」；股份有限公司依第131條第3項規定：「發起人之出資，除現金外，得以公司事業所需之財產、技術抵充之。」也就是將技術出資的概念，具體的規定在公司法的條文中。
接下來要探討的是，技術出資的課稅問題，以現金出資没有課稅的問題，是週所皆知的事實，本文不再論述。但以技術出資有没有課稅的問題呢？答案是有，至於為何同樣是出資，技術出資要課稅，現金出資不要課稅，理由何在？依本文的解讀，因為公司的出資原以貨幣出資為原則，允許以技術出資，乃是認定技術具有貨幣的價值，在技術出資時是先將其技術出售轉換為貨幣價值，再以該貨幣價值為出資額，故法律上形同是交換的行為，也就是拿技術去換股票，或者說是將技術出售後當成出資額。若認同本文上述的推論，就得出技術出資是出售技術的行為，因技術屬智慧財產權的範疇，故也得出以技術出資者，涉及財產交易所得課稅問題。
技術出資的財產交易所得，是在何時實現？原則上應該是技術出資者取得股票年度，因為這代表交換行為已完成了。但以這個時點課稅，若技術出資者為個人，次年度申報綜合所得稅時，必須列報該筆財產交易所得繳納稅款，但技術出資者僅取得股票，未取得現金，很可能無力繳納稅款，為了幫技術出資者解決這種困境，因此乃有「緩課」的設計，也就是在技術出資者取得股票時不課稅，等到股票出售時再課稅。
產業創新條例（以下簡稱產創條例）第12條之1第2項規定：「我國個人、公司或有限合夥事業以其自行研發所有之智慧財產權，讓與或授權公司自行使用，所取得之新發行股票，得選擇免予計入取得股票當年度應課稅所得額課稅，一經擇定不得變更。但選擇免予計入取得股票當年度課稅者，於實際轉讓或帳簿劃撥至開設之有價證券保管劃撥帳戶時，應將全部轉讓價格、贈與或作為遺產分配時之時價或撥轉日之時價作為該轉讓或撥轉年度之收益，並於扣除取得前開股票之相關而尚未認列之費用或成本後，申報課徵所得稅。」該項規定就是技術出資緩課所得稅的具體規範。
財產交易所得是以財產的出售收入減除取得的成本及必要費用後得出，在緩課股票的情況，財產出售的收入究竟應如何計算？若以緩課的字義而言，有二種可能性，第一種是指原來在取得股票年度的應課稅的所得，延緩至出售時再課稅，依此概念那應以讓與智慧財產權（即技術出資之技術）年度，取得股票之價格為收入，第二種可能性，則是指在讓與智慧財產權時不課稅，等到出售時再課稅，依此概念則應以出售股票的價格為收入。產創條例顯然是採後者的概念。
在產創條例所採取的緩課概念下，對於以智慧財產權出資者，要做一個抉擇，就是要選擇在取得股票時課稅，或者選擇緩課。為什麼會是一種選擇呢？因為，不選擇緩課，是以取得股票時的面額或首次發行的價格，當成出售智慧財產權的收入，未來該股票的價格上漲再出售，屬於免稅的證券交易所得。但若選擇緩課，是以出售時的股票價格為出售智慧財產權的收入，若出售時股票價格相較於取得時大漲，選擇緩課的財產交易所得會大於不選擇緩課。茲舉例說明如下：
殷教授發明了一種以技術，可讓手機的電池使用時間可大幅度延長，鴻達公司為取得這項技術，讓殷教授以該項技術出資，在107年11月20日給予殷教授鴻達公司的股票10萬股，殷教授取得時股票的每股面額為10元，若殷教授不選擇緩課，其財產交易所得在107年度發生，應以100萬元為出售技術的收入，由殷教授舉證發明這項技術的成本及必要費用，計算財產交易所得，若殷教授無法舉證，依產創條例第12條之1第4項規定，以30%為成本及必要費用，即成本及必要費用為30萬元，財產交易所得為70萬元，殷教授在109年1月20日以每股100元出售鴻達公司股票，所賺取的每股價差90元，屬免稅的證券交易所得。但若殷教授選擇緩課，在109年1月20日以每股100元的價格出售鴻達公司的股票10萬股，其109年度的出售財產收入為1,000萬元，若無法舉證成本及必要費用，應以30%成本及必要費用，即成本及必要費用為300萬元，財產交易所得為700萬元。
但若未來鴻達公司的股價下跌，殷教授以每股8元的價格出售，則其出售財產的收入僅為80萬元，財產交易所得僅56萬元，相較於不選擇緩課的70萬元財產交易所得還低。但這表示其出資的技術不能幫公司創造利潤，故股價不但没有上漲還下跌，其技術的價值未能彰顯，故没有取得很高的報酬，所以財產交易所得也應該較低，但若不選擇緩課，在取得股票時所繳的稅，高於選擇緩課所繳的稅。
綜上，技術出資者取得股票是否要選擇緩課，要視這股票的價格未來是否會大漲，若技術出資者對於其智慧財產權及公司的經營團隊深具信心，預期未來股價將大漲，應不要選擇緩課，縱使去借錢繳稅都還划得來，但若對智慧財產權及公司的經營團隊有疑慮，那應該選擇緩課，否則不但提早繳稅，還可能多繳稅款，得不償失。
知識庫
- 蔡朝安、陳瑩柔、林祖晞，技術出資入股的法令與實務，月旦會計實務研究，8期，2018年8月。
- 黃韻璇，論外國證券交易所得之課稅──評最高行政法院101年度判字第1009號判決，月旦會計實務研究，10期，2018年10月。
- 葛克昌，租稅優惠、平等原則與違憲審查大法官釋字第五六五號解釋評析，月旦法學雜誌，116期，2005年1月。
