封昌宏
- 國立成功大學法學博士
- 國立成功大學法律系兼任助理教授
壹、勞動合作社的定義及功能
勞動合作社是由「無一定雇主」之勞動者，基於自立互助的精神，依據《合作社法》規定，共同出資、共同經營、共同分享勞動報酬的社團法人。無一定雇主之勞動者，個人尋求工作機會不易，縱有工作可做，卻常因人單勢孤，極易被雇主或中間者剝削辛苦所得。依法成立合作社後，可藉共同組織的力量，向外取得勞務，分配給社員承作，獲得勞務報酬 後，再由合作社按照勞績分配給社員。社員在創造自主就業的過程中，不僅維護工作尊嚴，且可避免中間剝削，提高工作所得，進而保障勞動 者權益1。
貳、勞動合作社的發展歷史
國內勞動合作事業發展至今已有五十餘年歷史，民國 60 年 代起，即有以承攬一般土木、建築物等工程勞務之「建築勞動合作社」、「住宅勞動合作社」以及承攬港口、碼頭貨物裝卸之「起卸勞動合作社」、「貨物搬運勞動合作社」之設立。其後，配合社會環境變遷之需要，清潔、搬運、造林、理貨、景觀維護…等勞動合作社如雨後春筍般成立。 近年，各地方政府開始重視社會福利措施，咸以「勞務外包」方式，將 居家照顧、老人送餐等勞務委由民間團體承辦，因而經營此類業務的「照顧勞動合作社」有日趨增加的現象。
參、勞動合作社與社員有無僱佣關係的判斷
一、內政部的見解
內政部 97年5月15日內授中社字第 0970720643 號函：「說明三、次按勞動合作社乃『無一定雇主』之勞動者，依據合作社法所成立，藉集體組織之議價力量，向外承攬勞務，供其社員承作，目的在謀社員所得之提昇，並避免不當之剝削。社員與合作社間並無勞資關係存在，縱社員係屬勞動者，並以提供勞力賺取工資，然基於勞動合作社組織特性，並不因而即生僱傭關係」。
二、勞動部的見解
勞動部97年6月24日勞資二字第0970016558號書函，略以：查僱傭有無之判定標準，向以「人格之從屬」、「勞務之對價」及「其他法令之規定」為依據。而判定標準又以勞務提供者之給付義務，是否具有從屬性為主要判定。1.人格之從屬係指(1)對雇主所為之工作是否有承諾與否之自由、(2)業務進行過程中，有無雇主之指揮監督、(3)拘束性之有無、(4)代替性之有無。2. 勞務之對價係指在指揮監督下因工作所獲得之工資。3.其他法令之規定，如：勞工保險適用之對象、薪資所得扣繳之對象、事業單位工作 規則適用之對象等」。
三、台灣合作事業發展基金會的意見
內政部是從合作社本質面解釋，勞動部則從勞動關係面觀察，將先前肯認勞動合作社與社員之間並非「雇主與勞工」之關係，改為依「從屬性」有無為判斷基準。按合作社係由社員基於人格平等原則，共同出資、共同經營與共同承擔盈虧之法人團體。依據法人自治原則，由社員大會議 決經營計畫與預算，交付共同選舉產生之理監事執行，為利社務之推動，社員 大會制定各種章則，由全體社員共同遵守。若將之解為合作社對社員有指揮監 督權力，因而社員具有從屬性，似有偏誤2。
勞動合作社係由一群具共同需要的 勞動者共同建立的一個事業體，在沒有資方與受僱階級架構下，經營勞動業務，收取勞動報酬，達成自主經營與生 計維繫之雙重目標，具有運用勞動合作社的經營，改變資本主義經濟僱傭勞動制度的理想，不能以人力公司等同視之。因之，勞動合作社與社員間究竟有無勞雇關係，攸關合作社本質與各種法律之適用，顯有明確定性之必要3。
肆、勞動合作社的課稅爭議問題
勞動合作社從業主收到的款項當中，必須依社員勞動量之多寡，轉付給社員。究其實質屬於「代收轉付」之性質，並非合作社社得可自主支配之實質收入，若列入合作社之營業收入計徵營業稅，進而成為營利事業計算之基礎，難謂公平合理。就此問題，財政部 105 年6月6日台財稅字第10500062580號 函略以：「勞動合作社之收入，轉付社員部分，是否屬代收代付性質，應視勞動合作社與社員之間有無僱傭關係，就個案事實核實認定」。該函釋顯已肯定「無僱傭關係」則可以「代收轉付」方式處理，惟合作社統一發票如何開立？營利事業所得稅如何申報？並未具體敘明， 實務上有進一步規定之必要4。
伍、財政部對爭議問題的回應
為了回應上述的爭議問題，財政部在108年3月7日以台財稅字第10804507530號令解釋如下：
一、依合作社法核准設立之勞動合作社以其名義對外承攬勞務收取之價款，應依下列規定課徵營業稅及所得稅：
(一)提供勞務之個人社員與勞動合作社有僱傭關係者：勞動合作社向勞務買受人收取勞務價款，並給付個人社員提供勞務報酬，其向勞務買受人收取之價款，核屬銷售勞務收入，應就該價款全額報繳營業稅。
(二)提供勞務之個人社員與勞動合作社無僱傭關係者：
- 勞動合作社向勞務買受人分別收取管理費及個人社員提供勞務報酬，並將該勞務報酬全數轉付個人社員，其向勞務買受人收取之管理費，核屬銷售勞務收入，應就該管理費報繳營業稅；其轉付個人社員提供勞務之報酬，屬代收轉付性質，不課徵營業稅。
- 勞動合作社向勞務買受人收取個人社員提供勞務報酬，將該勞務報酬全數轉付個人社員，並向個人社員收取管理費，該管理費核屬加值型及非加值型營業稅法第8條第1項第10款規定銷售予社員之勞務收入，免徵營業稅；其轉付個人社員提供勞務之報酬，屬代收轉付性質，不課徵營業稅。
勞動合作社應就（一）及（二）銷售勞務收入，依所得稅法規定減除相關成本費用計算所得額，報繳營利事業所得稅。
二、勞動合作社依前點（二）規定將收取價款轉付個人社員者，應於收款時，以勞動合作社名義開立憑證並註明「由○○○（個人社員）交△△△（勞務買受人）收執」交付勞務買受人，並編製代收轉付個人社員名冊及收付明細，作為列帳憑證，以供稽徵機關查核，如有不法，除依法補稅處罰，並由稽徵機關通知勞動及合作社主管機關依相關法令處置。
三、勞動合作社依第1點規定給付或轉付個人社員提供勞務之報酬，核屬個人社員之薪資所得，應依下列規定填具扣免繳憑單辦理申報，並由個人社員併入取得年度綜合所得總額課徵所得稅：
(一)勞動合作社依第1點（一）規定給付個人社員勞務報酬時，應依所得稅法第88條及第92條規定辦理所得稅扣繳及填報扣繳憑單。
(二)勞動合作社依第1點（二）規定將該勞務報酬轉付個人社員時，於轉付時免予扣繳，惟應依所得稅法第89條第3項規定，列單申報主管稽徵機關及填發免扣繳憑單。其中第1點（二）2之情況，填報之給付總額應為轉付個人社員之全數勞務報酬，不得扣除勞動合作社向個人社員收取之管理費。
陸、結論與建議
財政部雖然對於台灣合作事業發展基金會負責人所提出意見，做出了具體的回應，詳細規定無僱佣關係的稅務處理方式，但是財政部似乎並不承認所有的勞動合作社均屬於無僱佣關係，所以還是留下了有僱佣關係的課稅方式，若認定屬有僱佣關係對於合作社而言，仍然有較重的稅務負擔，至於有無僱佣關係該如何判斷？
依勞動部94年8月31日勞動4字0940042326號函：「說明三、合作社係依平等原 則謀社員經濟互助之組織，是由人之集合體而成立之社員團體，勞動合作社與社員之間並非「雇主與勞工」之關係，故並無雇主（公提） 為社員提繳勞工退休金之義務」。若依此原則合作社與合作社間並無僱佣契約存在，財政部保留有僱佣契約的課稅方式，可能是為了防杜有人假勞動合作社之名行人力仲介業之實，以維護課稅的公平性，所以是否有僱佣關係，仍應以個案事實來認定。
註釋
- 引自內政部合作事業入口網，首頁／認識合作社／合作文摘／勞動合作社的特性與功能https://coop.moi.gov.tw/cphp/aboutView/list3_detail2（最後瀏覽日：2019年2月16日）返回內文
- 錢金瑞，當前勞動合作社經營問題探討，合作事業報導，2017秋季號 No. 98，頁29。返回內文
- 同前註，頁29-30。返回內文
- 同註2，頁31-32。返回內文
