月旦會計財稅網
首頁最新法規評析稅捐稽徵法第28條退稅請求權時效修法之評析

稅捐稽徵法第28條退稅請求權時效修法之評析

文章發表: 2022/06/09

編輯部

壹、前 言

稅捐稽徵法第28條於2021年經立法院三讀修正後,將納稅者溢繳稅款退稅請求權期限,由5年延長為10年;但亦同步調整因政府機關核課錯誤,導致納稅者溢繳稅款之退稅請求權時效,由「無期限」縮短為「15年」。有立委認為,政府課稅金額計算內容,一般民眾未必清楚,大多信任政府試算後即直接繳納,且雙方處於資訊不對等關係,也因此當政府錯誤核課稅額時,退稅請求權不應設有期限。而該條文修正前因政府機關錯誤致溢繳稅款案件,申請退稅期間,自本法修正施行日起算15年,亦有失公允。另有報導指出,租稅屬於高度專業,納稅者本就處於相對劣勢地位;稅捐之強制性代表政府對人民財產權之破壞,納稅者冤枉多繳稅款之可能性遠高於稅捐機關短徵少收之機率;再者,溢繳稅款屬於政府於公法上之不當得利,政府沒有任何立場或理由占納稅者較容易犯錯之便宜,修法理由引用行政程序法有關人民公法上之請求權時效消滅之邏輯,有引喻失義之虞,可見此次修法引發不少爭議。本文將深入探討稅捐稽徵法第28條退稅請求權之修法歷程及適用範圍。

貳、退稅請求權適用範圍及修法歷程

稅捐稽徵法第28條於1976年1月間制定時規定:「納稅義務人對於因適用法令錯誤計算錯誤溢繳之稅款,得自繳納之日起5年內提出具體證明,申請退還;逾期未申請者,不得再行申請」。納稅者申請退稅,應自繳納之日起5年內為之。該條文分別於2009年1月21日及2021年11月30日經歷二次之修正。茲說明修法歷程如下:

一、退稅時效無期限之修法

稅捐稽徵法第28條於2009年參照行政程序法第117條及第121條規定,增訂第2項明定:若因政府機關適用法令或計算錯誤,致納稅義務人溢繳稅款,稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還,其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。此次修法起因於知名律師陳長文妻子名下之房屋,因稅捐稽徵處之房屋稅籍資料記載自1991年7月起供某家眼鏡公司營業使用,遭稅捐稽徵處錯誤核課房屋稅,致其溢繳15年之房屋稅。但稅捐稽徵處卻只願意退還5年溢繳稅款,而非15年。陳長文向行政法院主張:(一)溢繳稅款既係因稽徵機關本身行政疏失而錯誤登載稅籍資料及錯誤認定系爭房屋使用情形所致,並非適用法令錯誤或計算錯誤之情形,故自無稅捐稽徵法第28條之適用或類推適用,更無退稅期間之限制;(二)又行政程序法既為補充適用稅捐稽徵法,故除稅捐稽徵法已有完整或於正當法律程序之保障上較為嚴格之規定外,稅捐稽徵程序仍應受行政程序法之規範。且財政部(95)台財稅字第09504569920號函釋亦僅係針對稅捐稽徵法第28條之類推適用所為之釋示,並未因此排除行政程序法第117條之適用;(三)況稅捐稽徵法第28條僅規定納稅者得自繳納之日起5年內申請退還溢繳稅款,「逾期未申請者,不得再行申請」,並非規定超過該5年期間,稅捐稽徵機關即不得依職權退還納稅者溢繳稅款。

惟該案原審判決認為稽徵機關以營業用稅率核課納稅者所有系爭房屋之房屋稅非因「適用法令錯誤」,亦非「計算錯誤」,基於稅捐稽徵法第28條之立法理由等,只要納稅者溢繳之稅款超出依法客觀上正確應納稅額時,不問其原因係事實認定錯誤或法律解釋、適用錯誤,均得援用稅捐稽徵法第28條之規定,限制納稅者必須於溢繳稅款之日起5年內,方得申請退稅等理由,駁回其請求。法院雖判決稅捐稽徵處勝訴,但財政部決定主動提案修訂稅捐稽徵法第28條第2項,俗稱「陳長文條款」,修訂溢繳稅款退稅期間無限制,以平息民怨。嗣因稅捐稽徵法第28條於2009年1月21日(原審判決後)修正,且依前開修正條文內容,修正施行前因可歸責於政府機關之錯誤,致溢繳稅款者,適用修正後之規定,即「稽徵機關應自知有錯誤原因之日起2年內查明退還,其退還之稅款不以5年內溢繳者為限。」申言之,立法者業已於新法明定,法律溯及既往適用,且該溯及適用有利於人民,於信賴利益並無妨礙,故稽徵機關因應該條之修正,適用修正後之規定,主動退還陳長文之妻所溢繳1992~2001年之房屋稅。

二、認定事實錯誤之退稅請求

按稅捐稽徵法第28條第2項所規範之退稅請求權,性質上為公法上不當得利,納稅者對於因適用法令錯誤或計算錯誤溢繳之稅款,得自繳納之日起5年內提出具體證明,申請退還;至於課稅處分認定事實錯誤,納稅者得否援引稅捐稽徵法第28條第2項規定,請求退稅?此爭議經最高行政法院105年7月份第1次庭長法官聯席會議之決議,屬適用法令錯誤,自得依稅捐稽徵法第28條第1、3項規定,申請就系爭溢扣繳稅款加計利息退還;但因「稅捐稽徵機關本於所認定之事實,適用法令作成課稅處分,其事實認定必須正確,法令適用始可能正確。事實認定錯誤,法令適用自必錯誤。因此,稅捐稽徵法第28條第2項所稱之『適用法令錯誤』,法律文義包含因事實認定錯誤所致適用法令錯誤之情形。復因申請復查及提起訴願、行政訴訟,有法定期間之限制(稅捐稽徵法第35條第1項、訴願法第14條第1項及行政訴訟法第106條第1項)。然而稅捐稽徵機關於稅捐核課期間內,發現課稅處分所據事實以外之課稅事實者,卻得依稅捐稽徵法第21條第2項規定,對納稅義務人另行補徵稅捐。兩者相較,顯失公平。為求平衡,應許納稅義務人以課稅處分認定事實錯誤,請求退還溢繳之稅款。稅捐稽徵法第28條第2項之『適用法令錯誤』,即無予以限縮解釋,排除認定事實錯誤,致適用法令錯誤情形之理由。從而,稅捐稽徵機關之課稅處分認定事實錯誤時,納稅義務人得援引稅捐稽徵法第28條第2項規定,請求退還溢繳之稅款」。核其內容即寓有在法律文義可能之範圍內合致不當得利之法理,放寬對於「適用法令錯誤」之解釋。稽徵機關之課稅處分認定事實錯誤時,納稅者固得援引稅捐稽徵法第28條第2項規定,請求退還溢繳之稅款;然必須認定事實之錯誤與溢扣繳稅款間存有相當因果關係,始得援引該規定而為退還溢繳稅款之請求。

三、退稅請求權消滅時效之限制

於2009年1月21日增訂稅捐稽徵法第28條第2項後,因可歸責於稽徵機關錯誤所導致溢繳稅款之退稅案件,其退稅請求權亦屬公法上之請求權性質,不論何時提出,納稅者皆可申請退稅,而無時效之限制。嗣於2013年5月24日修正生效之行政程序法第131條第1項關於10年時效期間之規定。但若於2009年1月23日稅捐稽徵法修正生效前之溢繳稅款,而於2013年5月24日以後依該規定申請退稅之請求權時效為何?實務上存有爭議。經最高行政法院109年大字第4號大法庭裁定基於法治國之法安定性原則及信賴保護原則之考量,且納稅者權利保護法並未規定退稅請求權時效期間及其起算日,本於法律不溯及既往原則,及基於納稅者權利保護法之意旨,採對納稅者有利之解釋,始作為稅捐稽徵法第28條第2項退稅請求權之時效期間。但因該條款未明文規定消滅時效及起算點,故應參照行政程序法131條第1項有關公法上請求權「因10年間不行使而消滅」規定辦理 ......(閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評月旦知識庫

全文刊登於月旦財稅實務釋評,第29期 訂閱優惠

 

延伸閱讀

  1. 稅捐稽徵法修法三讀通過之內容與短評
  2. 【稅法】就源扣繳稅款之溢繳返還──評最高行政法院104年度判字第292號判決

高點會計專班

會計師,審計學,精準解題,陳仁易老師,專技會計師,高點會計專班
會計師,高等會計學,精闢解析,郭庭銨老師,專技會計師,高點會計專班
高普考,112年高普考解題,財政學&經濟學,張政老師,公職考試,高點高上公職
記帳士,112記帳士,會計學概要,考後解題,曾繁宇老師,證照考試,高點會計網
記帳士,112年稅務法規,考前題示,講座,施敏老師,證照考試,高點會計專班

精彩深度文章,盡在月旦會計財稅網

我想深入了解,《月旦會計實務研究》、《月旦財稅實務釋評》

  • 姓名:
  • 手機:
  • Email:
  • 職業:

    會計師事務所

    記帳業

    公司財會人員

    國考考生

    其他:

  • 雜誌:

    月旦會計實務研究

    月旦財稅實務釋評

請輸入驗證碼: 按一下重取驗證碼 (請區分大小寫)
^