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【稅法】就源扣繳稅款之溢繳返還──評最高行政法院104年度判字第292號判決

文章發表: 2019/01/11
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柯格鐘

  • 台灣大學法律學院專任副教授、財稅法學研究中心主任

葉子寧

  • 台灣大學法律學系研究所碩士生

壹、前言

稅捐稽徵法第28條規定乃納稅義務人於溢繳稅款所生之返還請求權,而稅捐繳納涉及國家稅捐債權之展現,為存在於納稅義務人及稽徵機關間之公法上債權債務關係,屬「公法上不當得利」之性質。就前述請求權之論述,學說有以「退稅請求權」稱之,然而稅法上實存在諸多因納稅義務人符合特定法律要件而依法享有「具法律上原因」之退稅請求權,例如:所得稅法第17條之2自用住宅重購退稅請求權;然本文所欲探討主軸,實屬納稅義務人「無法律上原因」而生之溢繳稅款返還請求權,本質上與具法律上原因之退稅請求權應有區別。故本文就稅捐稽徵法第28條之請求權認為應以「溢繳返還請求權」稱之,並以之為後續行文論述,在此先予敘明。

稅捐稽徵法第28條之立法,考其原意係為稅法上存在諸多須由納稅義務人自行申報、繳納稅捐之情形,例如,綜合所得稅(下稱綜所稅)之課徵,除稽徵機關認為有計算錯誤或短漏之情形,則於申報之始至繳納程序終結皆無核課處分之產生,因此納稅人若發現有溢繳稅款之情形,則因欠缺行政處分將無法透過一般復查、訴願及行政訴訟進行救濟,此時稅捐稽徵法第28條即能提供不具核課處分之納稅義務人救濟之途徑。除前述之綜所稅繳納之外,本文案例中於我國境內無固定營業場所之境外公司,而應依我國所得稅法扣繳營利事業所得稅(下稱營所稅)之納稅程序,亦屬此種無核課處分產生之情形。

然2009年稅捐稽徵法第28條修正增訂,法條中將溢繳返還請求權之行使以「可歸責於納稅義務人」或「可歸責於稅捐機關」為類型區分,從而影響溢繳返還請求權之消滅時效。此修法意旨雖為考量納稅人權益保障,然實務上卻因而產生諸多對於稅捐稽徵法第28條第1項及第2項之適用爭議,且該區分標準實偏離其公法上不當得利之本質而應予以檢討。故本文將透過以下關於溢扣繳稅款之案件事實,對於現行稅法上溢繳返還請求權之構成要件問題進行檢討,並就法規適用方式進行說明。

貳、本案事實

本案上訴人為新加坡F公司(下稱F公司),於我國境內並無固定營業場所或營業代理人,其與台灣甲公司(下稱甲公司)簽訂支援服務與顧問合約,提供資訊系統技術服務,並因而獲取甲公司所給付之勞務收入(下稱系爭所得)。就系爭所得F公司於2008年1月25日委由甲公司申請適用中新避免所得稅雙重課稅及防杜逃稅之協定(下稱中新租稅協定)第7條第1項並核發免稅證明。被上訴人(下稱國稅局)乃於2010年1月19日,認定系爭資訊系統等技術服務金額36,539,938元合於免稅規定並核發免稅證明。F公司獲知該免稅證明後,即於2010年3月8日再委由甲公司,向國稅局申請退還2002~2004年溢扣繳稅款7,307,987元。

然經國稅局2013年1月28日函覆認定,關於2002年至2003年1月23日之溢扣繳稅款(合計3,446,694元)之返還請求距該扣繳稅款繳納時間已逾五年為由,否准退還該期間之稅款;而僅同意退還自2003年4月21日起至2004年全年之溢扣繳稅款(合計3,861,293元)。上訴人就2002~2003年否准退還部分不服,經訴願未果提起行政訴訟,求為判決將原處分及訴願決定撤銷,並命國稅局應作成核准退還3,446,694元暨法定利息之退稅處分。

參、爭點

本件所涉爭點包含:本件應適用之法規範為何?扣繳義務人性質為何?納稅義務人之溢繳返還請求權,究應適用稅捐稽徵法第28條第1項或第2項?本件未申請適用租稅協定免稅,是否符合溢繳返還請求權之構成要件?......(閱讀全文請參考月旦會計實務研究月旦知識庫

全文刊登於月旦會計實務研究,第12期:勞動基準法新制──追求勞動的本質  訂閱優惠

 

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