【函令字號】

財政部114年7月18日台財稅字 第11404579430號令

【函令內容】

營業人自國外進口貨物並經海關代徵營業稅，嗣因不可歸責於營業人之原因（例如市場價格波動、匯率變動等）影響國內銷售價格，致上開貨物進口時由海關代徵之營業稅額大於其於國內銷售之銷項稅額者，其溢付稅額准依加值型及非加值型營業稅法（以下簡稱營業稅法）第39條第2項但書規定核實退還。為加速審理作業，此類案件授權主管稽徵機關查明辦理，毋須逐案報經本部核准。

【函令析要】

一、溢付稅額與留抵原則

營業稅屬於消費型間接稅，藉由課徵各交易階段之加值部分，使稅負最終由消費者負擔，依營業稅法第15條第1項規定：「營業人當期銷項稅額，扣減進項稅額後之餘額，為當期應納或溢付營業稅額。」足見營業稅的課稅原則係建立於「銷項稅額扣除進項稅額」，各環節間的營業人僅扮演稅款之轉嫁及代徵角色，非最終稅負承擔者。

在一般交易情形下，營業人銷售貨物時會加計合理利潤，其銷項稅額通常高於進項稅額，產生應納稅額，但若遇市場價格暴跌、經濟不景氣、匯率劇烈變動或其他非營業人可控制之客觀因素，進項稅額反而高於銷項稅額，即有溢付稅額。對此，營業稅法第39條乃明定，除營業人申報係因銷售適用零稅率貨物或勞務、因取得固定資產及因合併、轉讓、解散或廢止申請註銷登記而溢付之營業稅，應由主管稽徵機關查明後得予退還外，原則上，營業人應將溢付稅額留抵於次期銷項稅額中抵減，不得申請退還；該條第2項但書另有規定：「但情形特殊者，得報經財政部核准退還之」，即雖以留抵稅額為原則，但仍授權財政部得視個案情形准予退還之例外，避免制度僵化。

二、海關代徵營業稅制度

次依營業稅法第1條及第41條規定，進口貨物屬於營業稅課稅範圍之一，於貨物進口時，由海關代徵應納之營業稅。此種代徵機制，具有預先繳納之性質，於貨物進口階段即行徵收稅款，防止貨物流入國內市場後無法課稅，以確保稅收提前入庫；惟海關代徵稅額係依進口申報價格及當時匯率計算，與後續實際國內銷售價格有差異，倘若報關與銷售期間，因市場價格下跌或匯率變動或其他非營業人可歸責之因素，導致國內銷售價格低於進口申報價格，則銷項稅額可能低於進項稅額，而產生溢付稅額。然而，依營業稅法第39條規定，除特定情形外，即使營業人溢付稅額係因上述情形，仍應依規定遵守留抵原則，僅能累積留抵稅額於次期銷售稅額中抵減，不得申請退還。

三、近期爭議

過往實務上，溢付稅額以留抵為原則，係為防杜退稅濫用，但對於頻繁進出口貿易且遇市場變動劇烈之營業人而言，此一原則顯與經濟現況脫節之虞。尤以近期營業人受市場價格波動或匯率變動等非營業人可歸責因素影響，致於進口階段以較高價格報運，嗣於國內銷售時卻以較低價格出售，依營業稅法第41條規定，海關於貨物進口時即代徵營業稅，是當市場價格或匯率於短期內劇烈波動，使得在銷售階段出現價格反轉時，易致在進口階段由海關代徵之營業稅高於後續國內銷售階段之銷項稅額，進而產生溢付稅額。

考量該等因素無法短期消弭，且係屬不可歸責於營業人原因而產生之溢付稅額，與一般營業人正常營運下產生之溢付稅額有別，營業人於進口階段已先行繳納之稅款，如仍僅能依規定留抵不得退稅，將使留抵稅額長期累積於帳上，無法轉為現金收回，對營業人資金周轉及營運能力造成積壓。爰此，財政部乃發布函令，認為此類情形已符合營業稅法第39條第2項但書所稱情形特殊之要件，允宜依個案情形核實退還溢付之營業稅額，以避免營業人資金不斷積累；另為兼顧行政效率及簡化行政成本，亦授權各地區國稅局查明辦理核退，毋須逐案報經該部核准，以減輕營業人負擔......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）

全文刊登於月旦財稅實務釋評，第74期 　 訂閱優惠