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非居民電子商務營利事業之企業所得稅問題──評最高行政法院106年度判字第94號行政判

文章發表: 2019/09/06

柯格鐘 主編

  • 台灣大學法律學院專任副教授
  • 財稅法學研究中心主任

林上軒 著

  • 律師高考及格

壹、前言

現今數位經濟時代,跨境電子商務交易已逐漸成為經濟本身,無論何種交易模式均逐漸難以跳脫電子商務之範疇。然而,電子交易具有可移動性、無形性與即時性之特色,對國際稅法上既有分配跨境交易之課稅管轄權方式造成衝擊,於企業所得稅部分,若以既有常設機構(Permanent Establishment, PE)原則適用於跨境電子交易,即造成雙重不課稅之稅基侵蝕結果。經濟合作暨發展組織(Organization for Economic Co-operation and Development,簡稱OECD)於2015年BEPS第一號行動計畫提出了可能之解決方案,並於2018年發布中期報告,另外計劃於2020年提出最終解決方案;而歐盟原本亦計劃於2018年實施數位稅指令。綜上,可見世界各國皆欲解決跨境電子商務所帶來之稅務問題。我國於2018年亦針對電子商務之所得稅課徵發布若干函示,確定跨境電子商務於我國所得稅課徵稅制。

然而,電商企業所得稅爭議於我國實務上鮮有相關判決。本文擬從少數相關之判決中,以判決之線上銷售電腦軟體一案評析雙方當事人主張與法院見解。首先,本系列判決漏未討論與判斷卻是本案關鍵重點:關於我國對於營利事業居住者身分之認定方式以及已通過但尚未實施之實際管理處所(place of effective management,簡稱PEM)制度。另外,以本案為出發點,將討論面對數位經濟,國際間對於常設機構原則之再概念化。最後,將OECD提出之其他可能解決手段與我國新增之電商營利事業所得稅制涵攝於本判決之事實,藉以釐清目前各國與我國對於電商企業所得稅之問題以及未來可能之走向。

貳、案例事實

國稅局依照所得稅法第3條第1項(嗣後變更法條為第3條第2項)、第8條第3款前段以及財政部94年5月5日台財稅字第09404532300號令發布之網路交易課徵營業稅及所得稅規範三、(二)、1、(2)所規定為依據,認定我國居民個人A透過網路經營套裝軟體設計業,以A未辦理92~97年度營利事業所得稅結算申報,命其補報,惟A逾期仍未辦理,國稅局按套裝軟體設計業同業利潤標準淨利率30%,核定全年所得額與應納稅額,另加徵怠報金,A不服提起復查與訴願,均遭駁回。

而本案涉及6個會計年度之補稅與怠報金處分,總共有10餘個法院判決,惟雙方主張與法院判決見解皆一致,本文僅就97年度之補稅與怠報金處分相關判決討論之。A針對97年度之行政處分提出行政訴訟,台北高等行政法院103年度訴字第730號行政判決撤銷訴願決定與原處分,最高行政法院104年度判字第691號行政判決廢棄原判決而發回更審,台北高等行政法院104年度訴更一字第112號行政判決以國稅局適用錯誤同業利潤標準為理由,撤銷部分訴願決定與原處分,A之其餘之訴駁回。A針對不利部分提起上訴,最高行政法院106年度判字第94號行政判決駁回上訴,最高行政法院106年度判字第367號行政判決亦駁回再審之訴。

本案之網路交易模式如下:我國居民個人A獨自研發設計出甲軟體,於境外租稅天堂成立B公司,透過Alcohol-soft.com網站(IP位址分別為195.137.236.101及211.21.98.6)提供全球各地消費者上網訂購系爭甲軟體,於確認消費者刷卡付費後,由A於我國境內向中華電信公司申請IP位址211.21.98.6(惟該IP架設之實體伺服器位置位於美國)自動將軟體授權碼傳輸予消費者,供消費者於網站上下載訂購之軟體,以完成交易,而消費者刷卡支付之款項,則由國外代理商或銷售代表匯入AlcoholSoft公司之OBU(國際金融業務分行,Offshore Banking Unit)帳戶。

細究本交易之網路連線動態配置,當消費者要連上Alcohol-soft.com網站的網頁伺服器主機(網域名稱為Alcohol-soft.com)時,查找系統會為消費者找到該網頁伺服器「www.alcohol-soft.com」所對應的IP位址「195.137.236.101」(境外申請),消費者始能連線而自該網頁伺服器主機取得所瀏覽之產品資訊等,並於網頁上輸入所購買之軟體及數量,再於網頁上以刷卡方式付款。接著,Alcohol-soft.com購物網站之郵件伺服器(IP位址為「211.21.98.6」)接收到買受人為何、買方電子郵件信箱為何、所購買商品項目為何、數量若干、價金已付訖等資訊後,賣方即可利用郵件伺服器自動化地經由我國註冊之「211.21.98.6」(境內申請)此IP位址,將確認收款、軟體解鎖序號、軟體下載點、售後服務電子郵件信箱等訊息傳送予買受人,而履行出賣人交付無形商品之給付義務。......(閱讀全文請參考月旦會計實務研究月旦知識庫

全文刊登於月旦會計實務研究,第19期:滿滿的跨境電商,數位稅及支付方式界線如何拿捏?  訂閱優惠

 

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