人工智慧（artificial intelligence, AI）系統逐漸滲透至經濟與生活的方方面面，稅務各層面也將受到大幅度衝擊，本文從稅務身分、稅務管理與稅制該如何面對AI系統衝擊勞動市場等三個面向切入，進行概要性的論述。AI系統應如何認定、賦予其稅務身分，將依循技術與社會經濟滲透程度而定，基於稅賦公平、政策與當責考量，特別當導入AI系統的數位平台已經具備一定的財務自主支付能力時，即可考慮立法擬制為新型態的納稅義務人。AI系統作為稅務管理寄望的新利器，歐洲經驗指出，選案查核的標準可能存在歧視性的治理與合法性風險，宜有保護納稅人權益機制。最後，勞動市場必然受到AI系統的重大衝擊，對應的稅制改革可做緩衝，但基於市場導向的稅制改革也將引發新一輪的國際貿易衝突。

壹、當AI系統逐步滲透至經濟與生活的方方面面

一、吉卜力畫風模仿狂潮窺見今日AI系統的進展程度

2025年3月底，OpenAI旗下的ChatGPT系統開放用戶可以利用AI系統生成圖片，幾個小時之內，依照知名日本「吉卜力工作室」（Ghibli Studio）卡通電影風格重新生成的人物照片，如同病毒般擴散全球，充斥在臉書（Facebook）等社群媒體，不單導致AI系統過載，暫時停止生成吉卜力畫風圖片（Nolan, 2025），也引發私人利用AI系統模仿近似風格產出圖片乃至影音，是否侵害原作著作權的爭議。

大眾利用AI生成吉卜力畫風圖片的模仿狂潮，也可視作今日AI系統的階段性力量展示，以此我們可以投射未來AI高度滲透日常生活的可能場景。人類經濟與生活的數位化起於2000年達康時代與2010年起持續至今的智慧手機App時代，先從建構海量資訊並分享、蒐集、高速串接等執行預設功能的「自動化程序」（Automation），進展至模仿、思考、分析等多功能自主模式，今日AI系統所呈現的行為舉止越來越像一位活生生的「自然人」了！

二、關於AI系統的定義

目前，臺灣現行法令尚未對AI系統進行官方定義，已預告的「人工智慧基本法」草案（國家科學及技術委員會，2024）第2條參考美國立法例，擬訂AI係指：「以機器為基礎之系統，該系統具自主運行能力，透過輸入或感測，經由機器學習與演算法，可為明確或隱含之目標實現預測、內容、建議或決策等影響實體或虛擬環境之產出。」

上述我國草案定義也與經濟合作暨發展組織（Organisation for Economic Co-operation and Development, OECD）於2019年關於AI系統的建議，幾乎一致：「人工智慧系統是指一種以機器為基礎的系統，能夠針對一組人為定義的目標，對實體或虛擬環境做出預測、建議或決策，並對其產生影響。人工智慧系統可設計為具有不同程度的自主性。」

上述兩則內容相近的AI系統定義，都明確指出：(一)自主性的特徵；(二)部署後展現適應性（即自動偵測、調適自身以適應環境及任務需求），發展至今日數位經濟的環境下，已經不是單單依照電商平台的預設規程運作，結合線上的海量資訊與高效運算後，質與量上都將有驚人躍進！例如餐點外送平台過往都是由外送員自行決定如何接單與送單，當導入AI系統後，可能改由AI系統依照即時交通狀況，「建議」外送員接單與送單次序及交通路線，並依照外送員實際執行結果，反饋將來的派單建議。

當大型語言模型（large language model, LLM）結合高速運算所創造出來的AI系統不僅長得越來越「人模人樣」，而且越來越要長成「超人」，甚至是「超級賽亞人」的趨勢！稅制應當如何看待這個發展趨勢？

貳、AI系統與其稅務身分

當AI系統的運作方式越來越像「人」，功能則是朝向「超人」來發展，既然如此，稅制上是否也應當把AI系統視為法律上獨立的「人」，並賦予其稅法上的納稅義務人身分與納稅義務？而不是將之視作幕後操縱、管控AI系統的自然人或法人旗下的「生財工具」？與其說這是個問題，毋寧說隨著AI技術的快速成長，這會是一個逐漸加速的「對話過程」——由AI系統的功能性以及經濟、社會所允許其能扮演的角色地位，在不同發展階段，各有其對應的答案與解決方案。為了進行有效的「對話」，宜了解問題所涉及的範疇與梗要。

一、設計稅務身分的功能性考量

稅法上，對於特定的組織體賦予其納稅義務人、扣繳義務人乃至於申報主體等不同稅務身分，以我國為例，獨資合夥應辦理結算申報，但歸課業主與合夥人的營利所得，信託基金則由管理人辦理結算申報，而合作社則被為納稅主體且有未分配盈餘，所以稅法對於特定組織體，未必與民商法採取一致定義。甚至美國內地稅制容許有限公司、合夥可以在報稅時，行使「勾選規則」（check-the-box regulations），自行決定是否成為納稅主體，抑或只是一個「穿透實體」（transparent entity）。AI系統應當在某個發展階段上具備什麼樣的稅務身分，也是可以比照國內外關於組織體的稅務待遇，從功能性的角度妥善設計。

申言之，是否賦予AI系統擁有納稅主體的資格，將需要檢討各該稅務政策所考量的觀點，以所得稅來說，針對獲取所得之人課徵稅負，應出於該人的負擔能力；如果今天是討論加值稅的話，我們的目光就需要移轉到誰提供了貨物與勞務，加值如何地轉嫁給終端銷售者。如果是針對企業導入AI系統，衝擊勞動市場，從而透過課徵特種稅捐來平衡勞動市場損失的話，對於稅捐客體的「AI系統」就應當採取較為寬泛的稅務定義，以此對應AI系統的廣泛運用。

二、從稅賦公平與稅務政策來投射AI系統的稅務身分

稅法上，對於特定的組織體賦予稅務身分，首先會是出於稅賦公平與稅務政策考量。傳統衡量稅賦公平的指標是受益原則與量能負擔原則，這些原則同樣可以適用於AI系統。例如，根據受益原則，AI系統及其背後的企業體被允許進入特定市場並享有在市場內運營的資格與機會，因此需要向維護該市場的政府反饋稅捐；其次，量能負擔原則強調按照給付能力多寡來承擔稅負，這一理論應用於AI系統課稅的話，則需考慮稅制設計是否關注企業使用AI系統從而增加的納稅能力，或者針對AI系統本身擁有的納稅能力，尤其是AI系統自身掌握的財務資源以及能自主透過電子系統支付的納稅能力......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）

全文刊登於月旦財稅實務釋評，第64期 　 訂閱優惠