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IFRS 17保險合約──綜觀公報核心會計處理

文章發表: 2022/07/05

李照聖

  • 臺灣大學會計學系研究助理

國際會計準則理事會(International Accounting Standards Board, IASB)於2017年5月發布IFRS 17保險合約,原訂於2021年1月後之財務報導年度生效,而後有鑒於實施IFRS 17之複雜度延後至2023年,臺灣則將晚3年(2026年)上路。IFRS 17自從2001年被納入議程(Agenda)後,並經歷兩版本的草案(Exposure Draft),直至2022年的此刻,IFRS 17仍未正式上路,由此可見,此會計準則制定與實施上之複雜度。

本文將從現行保險合約會計準則──IFRS 4出發,討論現行會計準則之問題,而後介紹IFRS 17下之關鍵議題,將側重於要素法(Building Block Approach, BBA)之說明,希冀能對複雜之IFRS 17會計準則達到提綱挈領之效。

壹、IFRS 4現行規範

一、保險負債衡量

IFRS 4「保險合約」發布於2004年,有鑒於保險負債衡量的複雜性,IFRS 4係為第一階段(Phase I)的準則,該準則僅針對現行會計實務、揭露等提出有限的改善,並允許延用各地現行之會計實務。就保險負債之衡量,除規範「負債適足性測試」(Liabilities Adequacy Test, LAT)以外,並無負債應如何提存之指引,是以在不同地區,保險負債之提存方式莫衷一是。

以臺灣為例,目前的保險負債之提存規定於「保險業各種準備金提存辦法」,其中,傳統型長年期商品提存之「責任準備金」所適用之折現率、死亡率等係由主管機關訂定,各項假設均為「鎖定假設」,而非採用「現時假設」,其概念類似於成本衡量。

二、覆蓋法

在IFRS 9上路前,金融資產的分類適用IAS 39,如前所述,臺灣之保險準備金之提存係以「鎖定假設」,其概念類似成本衡量。在IAS 39下分類為透過損益按公允價值衡量之金融資產(Fair Value through Profit and Loss, FVTPL)占比最低,因此其雖與成本衡量之負債會產生不配比之效果,進而對損益造成影響,然而因為占比很低,故影響不大。分類為「備供出售金融資產」(Available For Sale, AFS)占比次之,以公允價值衡量將會造成會計不配比之情形,但由於資產之公允價值波動係反映於其他綜合損益,因此會計配比不當不會反映在當期損益之中。綜上所述,IAS 39下雖與IFRS 4下於臺灣實務做法存有會計配比不當之情形,然而由於其主要影響在其他綜合損益,因此會計不配比的情形並不會對當期損益產生顯著影響。

然而IFRS 9的上路,打破了這個平衡。IFRS 9的合約現金流量測試(Solely Payments Of Principal And Interest, SPPI)與經營模式測試,會大幅增加透過損益按公允價值衡量之金融資產(Fair Value through Profit and Loss, FVTPL)的占比。因此,如果負債端仍然使用鎖定利率,勢必產生會計配比不當。故而在IFRS 17上路以前,我國採用「覆蓋法」(Overlay Approach)以降低會計不配比對損益之影響。

覆蓋法的會計機制主要透過將損益的波動移轉至其他綜合損益來降低損益的波動。IFRS 4.35E規範,若一金融資產於IFRS 9採透過損益按公允價值衡量,但IAS 39下非以整體透過損益按公允價值衡量,且該金融資產並不是用於與保險合約無關之業務(例如銀行),則該資產即可指定為覆蓋法。

此一做法主要針對在IAS 39下被分類為「備供出售金融資產」(Available For Sale, AFS)以及「成本衡量之金融資產」,此兩類資產在IAS 39下,公允價值之變動均不會反映於當期損益,但可能會因為不符合IFRS 9的現金流量測試而被分類為FVTPL,進而造成對當期損益之額外波動。若將此類資產指定為覆蓋法,則可將該金融資產IAS 39下與IFRS 9下之當期損益數,兩者之間的差額重分類至其他綜合損益;換言之,覆蓋法會使得該被指定之金融資產雖以IFRS 9之方式分類,亦即為透過損益按公允價值衡量之金融資產(FVTPL),但仍然能維持IAS 39下之當期損益數,而不會造成額外之損益波動。

然而,覆蓋法卻好像給了保險公司一塊護身符,應該在財報中反映的市場波動,卻會因此被藏到其他綜合損益(Other Comprehensive Income, OCI)。當保險公司在面對市場風險時,尤其是利率的波動,應該要透過良好的資產負債管理,使資產與負債的損益相互抵銷。倘若一味地將金融資產的波動遞延到OCI,將無法忠實反映保險公司資產負債管理的績效......(閱讀全文請參考月旦會計實務研究月旦知識庫

全文刊登於月旦會計實務研究,第54期:能源產業發展趨勢與政策  訂閱優惠

 

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  1. 國際財務報導準則第17號「保險合約」釋例研討──虧損性合約
  2. 國際財務報導準則第17號「保險合約」釋例研討──要素法下保險收入之認列
  3. 國際財務報導準則第17號「保險合約」釋例研討──保險取得現金流量

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