鄧輝鼎
- 寰瀛法律事務所助理合夥律師
壹、前言
按建築基地應為一宗基地，包括供建築物本身所占之地面及其所應留設之法定空地，建築基地與建築線應相連接，亦即，基地需與道路連結方能申請建照。如未連接者，可以私設通路連接後建築。
建築線固然可明確界定公共領域與私有權屬之界限，但隨著時間流轉，私設通路可能已由政府養護鋪瀝青、設置排水溝、劃設標誌標線等被當成道路使用，所有權人用不到，卻要繳地價稅，可以免稅嗎？
依土地稅減免規則第9條規定，無償供公眾通行之道路土地，原則上是免地價稅，但如該土地是屬建造房屋應保留之法定空地，則不予免徵。準此，免徵需符合非屬法定空地之消極要件。
以下藉由最高行政法院109年度上字第1013號判決的事實及法院判決理由，簡要說明，私設通路如何連結建築法所稱法定空地？得否免徵地價稅？並嘗試提出可能的處理方式。
貳、案例事實與法院裁判
一、案例事實摘要
(一)甲單獨所有707、735、810地號土地，甲、乙共有1183-1、1183-5、1183-9地號土地，原均經新北稅捐處核定免徵地價稅在案。
(二)707、735地號土地：依67年使用執照（65年建造執照）申請範圍之建築地點，另部分土地依圖載示為私設通路。
(三)810地號土地：依67年使用執照（65年建造執照）申請範圍之建築地點，另部分土地依圖載示為私設通路。
(四)1183-1、1183-5地號土地：依78年使用執照（76年建造執照）申請範圍之建築地點，依圖載示為私設通路。
(五)以上五筆土地目前均為柏油鋪設之路面，其上依序畫有「停」、「慢」、「消防通道」；或「減速慢行」；或畫有箭頭方向、「停」等標示，為供公眾通行。
(六)系爭1183-9地號土地：依78年使用執照（76年建造執照）卷內原核准配置圖載示之私設通路。供兩側住戶停車且出入口設有柵門非供公眾通行。
(七)新北市稅捐處依新北市工務局（輔助參加人）函復及調閱使用執照建造執照，核認前揭6筆土地為法定空地，依稅捐稽徵法第21條向甲、乙補徵5年之地價稅。
二、本件最高行政法院關於私設通路部分之相關理由摘要
(一)「私設通路」則為使建築基地合於建造執照之申請要件而設置，以供該建築物使用人之進出為主要用途，並涉建築物得建築最高高度之建築利益，……縱於設置後，事實上有供不特定多數人通行情事，亦因其屬為取得建造執照而設置之目的及功能，乃後續使用執照之取得基礎，俾利新建建築物之持續使用，且因其係附隨建造執照而產生，得因建造執照之廢止而變動之情狀，自應認「私設通路」不具「特別犧牲」性質，而非土地稅減免規則第9條所規定無償供公眾通行之道路土地。
(二)土地稅減免條規則第9條前段規定構成要件之法律涵攝，判斷重點在於「該土地之權利人是否基於公眾通行利益，到達特別犧牲之程度。因此該道路土地，無論是在過去、現在或將來，均無任何可預期與道路使用有連結之土地潛在或現實收益之取得，方符合『無償供公眾通行』要件」。當私設通路位於建築及使用執照範圍內，而屬於「建築基地」之一部，即涉及新建建物之市場價值提升利益，並與道路使用連結，明顯不屬於「特別犧牲」之情形，復可歸入土地稅減免規則第9條但書所稱「建造房屋應保留之法定空地」範圍，自無該條本文免徵地價稅規定之適用......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）
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