吳俊志
- 執業稅務律師
- 補習班財稅法講師
【案例事實】
納稅人甲在網路上向線上遊戲玩家零星購買遊戲幣後，再銷售予其他玩家，並以綠界科技提供得收款服務收取銷售款項。在2017年8～12月間，總計銷售額為新臺幣（下同）11,686,442元，由於甲沒有做稅籍登記，也沒有取得進項憑證、開立銷項憑證，且未申報繳納，故補徵營業稅584,322元（＝$11,686,442×5%）並依加值型及非加值型營業稅法（下稱營業稅法）第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重，裁處罰鍰584,322元（漏稅罰）。
甲不服，提起復查、訴願後，提起行政訴訟。
壹、前言
按照營業稅法第15條第1項規定，當期銷項稅額得扣減之「進項稅額」，以依法登記之營業人須取得同法第33條所列之合法要式憑證，且於申報期限內檢附向主管稽徵機關申報扣減，而據以計算當期應納或溢付營業稅額為前提要件。易言之，採取嚴格的「憑證主義」，營業人未取得合法的進項發票，即便有進項，也會被否准扣抵加值型營業稅的進項稅額。
然而，部分行業現實上無法取得進項憑證，但又確實有進項存在，此時若無法適用小規模營業人規定者，是否等同必須用銷售毛額來繳納營業稅？
貳、判決摘要
◎臺北高等行政法院109年度訴字第1071號判決
(一) 納稅人主張
本件納稅義務人並不否認其在網路上零星收購遊戲貨幣後，再轉手賣出獲利。但認為依照加值型營業稅的精神，應該只就銷項減除進項的所謂加值來課稅。
但其同時主張，其透過網路交易，並無固定營業場所，應如83年3月30日台財稅第831587237號比照多層次傳銷形式，免為稅籍登記。而無稅籍登記情形，自無從取得進項發票可以扣抵。
(二) 稅局主張
對於納稅義務人主張其免為稅籍登記，稅局則認為根據甲透過綠界收款的記錄來核算其銷售額，合計為11,686,442元，而2017年8月當月得銷售額即達到298,310元，已達營業稅起徵點，應即向國稅局申請稅籍登記，此與是否有固定營業場所無關。
此外，納稅人自己也承認其未按規定申請稅籍登記，即購入及銷售遊戲幣，且自承未取得合法進項憑證，亦未依規定開立憑證，當然沒有進項稅額可以扣抵銷售稅額。除非如於營業稅法第15條之1第1項銷售舊乘人小客車有特別規定者外，其他加值型營業人當然必須合法取得進項憑證。況且原告除了沒辦法提供進項統一發票外，其實是任何進項交易憑證都提不出來，自然無從扣抵。
(三) 法院判決
從上述案件事實及雙方主張，我們可以推論出本件爭點為：
1.甲是否應為稅籍登記？
2.本件是否應以營業稅法第51條第1項第1款及稅捐稽徵法第44條規定，擇一從重處罰。
對於上述問題，我們分成下列問題來做說明：
1.對於稅籍登記部分，法院認為按照94年5月5日台財稅字第09404532300號網路交易課徵營業稅及所得稅規範第2點第2款第4目：「4.利用網路接受上網者訂購無形商品，再藉由實體通路提供勞務或直接藉由網路傳輸方式下載儲存至買受人電腦設備運用或未儲存而以線上服務、視訊瀏覽、音頻廣播、互動式溝通、遊戲等數位型態使用：」以及第4點規定：「四、營業登記：凡在中華民國境內利用網路銷售貨物或勞務之營業人（包含個人以營利為目的，採進、銷貨方式經營者），……，應依營利事業登記規則之規定辦理」。
準此，法院認為根據綠界收款金流記錄，該年8～12月銷售額，除8月為31萬餘元，9～12月均超過300萬餘元，顯然超過營業稅起徵點，也達到了使用統一發票銷售額標準的每個月20萬元，故甲應為稅籍登記並申請使用統一發票。
2.至於甲主張不准扣抵進項，違反加值型業營業稅精神等，法院認定加執行營業稅採稅額扣抵法，且得扣抵得稅額明文規定以申報期間內提出得合法憑證為限。至於乘人小客車毋庸提示統一發票，係營業稅法第15條之1的特殊規定，況且即便在該情形，營業人仍須提出進項憑證。
3.針對罰鍰，法院認為甲構成憑證行為罰與漏稅罰，在行政罰法第24條規定下從一重處罰係屬合理。至於甲主張在網路交易無法掌握買家資訊等語，法院則認為可以用電子發票，不會增加複雜度......（閱讀全文請參考月旦財稅實務釋評或月旦知識庫）
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