蘇宥人
- 資誠稅務諮詢顧問股份有限公司執行董事
壹、相關法規沿革
一、中華民國來源所得認定原則（2009年訂定發布）
所得稅法（以下簡稱本法）第8條明示各類所得應如何判定為中華民國來源所得，其中第3款規定：「在中華民國（以下簡稱我國）境內提供勞務之報酬」明示勞務報酬是以勞務提供地作為判斷原則。
然而，目前國際間交流頻繁，跨國提供勞務的商業行為屢見不鮮，且勞務提供與使用極可能橫跨不同租稅管轄權，甚至須藉由不同境內的個人或營利事業協助始得完成該項勞務，一旦勞務提供地無法明確辨別，所得來源的判定勢必會出現模糊地帶。因此，為使各類所得判定條件更加明確，財政部於2009年訂定所得稅法第8條規定中華民國來源所得認定原則（以下簡稱認定原則），其中第4條第1項即針對「在中華民國境內提供勞務之報酬」提出更完整的判定標準。
由認定原則第4條第1項第1及第2款可知，凡提供勞務之行為全部或一部需於我國境內進行才可完成者，該勞務之報酬即屬我國來源所得。然根據同項第3款，即使勞務提供未於我國境內發生，一旦須經由我國境內居住之個人或營利事業之參與及協助始可完成者，亦屬我國來源所得，所稱參與及協助是指需提供設備、人力、專門知識或技術等專業資源。
若經稽徵機關認定該勞務提供須涉及我國境內或有境內個人與營利事業參與及協助始得完成，則該勞務報酬應屬於我國來源所得，勞務買受人須依本法第88條等規定辦理扣繳作業。同時，納稅義務人可準用認定原則第10條第3項規定，提供明確劃分境內及境外提供服務之相對貢獻程度之證明文件，由稽徵機關認定應歸屬於我國境內之營業利潤。
此外，對於提供勞務之行為經判定全部在我國境外完成者，且未於境內有營業代理人代理或固定營業場所之任何參與及協助，其勞務報酬將不屬於我國來源所得 。由此反面推論，若有營業代理人代理該業務或固定營業場所參與及協助該業務，勞務報酬將屬於我國來源所得，稽徵機關將可對歸屬於該代理人或固定營業場所的營業利潤課稅。
最後，本法第8條第9款規定亦包含勞務之提供，係指在我國境內「經營」工商、農林、漁牧、礦冶等業之盈餘，屬針對提供勞務之主體與方式有限制之規定，不同於本法第8條第3款對勞務提供的一般性規定。根據最高行政法院99年度5月份第2次庭長法官聯席會議會議錄決議文，總機構在我國境外之營利事業雖於我國境外提供勞務，然該勞務需於我國境內使用後方可完成其經營事實，應屬我國境內經營工商等業之盈餘，為我國來源所得。實務上爭議多出於此處，倘若稽徵機關頻頻將勞務提供與使用視為經營業務不可拆分的元素，將使本法第8條第3款淪為空談，此議題將不在本文之討論範圍。
二、2018年修訂版本
整體而言，2009年訂定的認定原則對境內勞務提供之報酬已有相當完備的規定，近期則針對電子商務課徵營業稅的要求延伸至所得稅。財政部於2018年增訂認定原則第4條第2項，欲囊括各種提供電子形式之勞務，將提供予我國境內個人或營利事業使用電子勞務之報酬認定為我國來源所得。其內容包含需經網路下載使用、不需下載而得於網路使用及其他經網路或電子方式使用者。如外國營利事業利用網路或電子等方式提供具即時性、互動性及連續性等需依賴網路提供後續勞務者（如線上遊戲、影劇、廣告等），即屬我國來源所得。但若該電子商品於我國境外產製完成且後續使用不需依賴網路（如單機版軟體、電子書），僅改變呈現方式以網路或電子方式供買受人使用，其取得報酬不屬我國來源所得；或透過任何網路平台銷售而實體勞務提供與使用地位於我國境外者（如線上訂國外住宿、汽車出租），亦非屬我國來源所得，然而該平台若有向買賣雙方收取報酬，則屬我國來源所得。......（閱讀全文請參考月旦會計實務研究或月旦知識庫）
全文刊登於月旦會計實務研究，第14期：吹哨者時代的法制設計 訂閱優惠
