壹、立法沿革

為顧慮納稅義務人因遭受不可抗力之災害或事變，而不能於法定期間內繳清稅捐之困難，1976年制定稅捐稽徵法時訂定第26條規定，「納稅義務人因天災、事變或遭受重大財產損失，不能於法定期間內繳清稅捐者，得於規定納稅期間內，向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，其延期或分期繳納之期間，不得逾3年。」同時就納稅義務人申請延期或分期繳納後之稅捐徵收，訂定第27條規定，「納稅義務人對核准延期或分期繳納之任何一期應繳稅捐，未如期繳納者，稅捐稽徵機關應於該期繳納期間屆滿之翌日起3日內，就未繳清之餘額稅款，發單通知納稅義務人，限10日內一次全部繳清；逾期仍未繳納者，移送法院強制執行。」

在稅捐徵收上，考量納稅義務人遭受災害或不可抗力事變之困難情況下，准許其延期或分期繳納應納稅款，可協助納稅義務人在困難情況下繳清稅款，不致因逾期繳納或未繳納稅款而被加徵滯納金，亦有利於國庫徵起稅捐。惟納稅義務人除可能因遭受不可抗力之災害或事變而致不能於法定期間內繳清稅捐外，亦可能因實際困難或經濟需要而無於法定期間內繳清稅捐。因此，2014年修正稅捐稽徵法第26條納入對經濟弱勢者之考量規定，「Ⅰ.納稅義務人因天災、事變、不可抗力之事由或為經濟弱勢者，不能於法定期間內繳清稅捐者，得於規定納稅期間內，向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，其延期或分期繳納之期間，不得逾3年。Ⅱ.前項天災、事變、不可抗力之事由、經濟弱勢者之認定及實施方式之辦法，由財政部定之。」財政部依據此修正條文第2項之授權，訂定「納稅義務人申請延期或分期繳納稅捐辦法」，其規定所稱經濟弱勢者，係指納稅義務人為社會救助法第4條第1項規定所稱之低收入戶。

現行稅捐稽徵法第26條適用之範圍限於納稅義務人因遭受天災事變之不可抗力事由或為經濟弱勢者，但對於納稅義務人因現實財務困難或應補稅款鉅額而致不能於法定期間內一次繳清稅捐之情形則無法適用。因此，為協助有繳納意願但一時因發生財務困難或無力繳納鉅額稅捐的納稅義務人，避免因逾期繳納而被加徵滯納金或移送強制執行，2021年稅捐稽徵法增訂第26條之1規定，納稅義務人因客觀事實發生財務困難，或經稅捐稽徵機關查獲應補徵鉅額稅捐，或有其他經直轄市政府、縣（市）政府或鄉（鎮、市）公所認定符合分期繳納地方稅之事由者，得申請加計利息分期繳納稅捐。其立法意旨係為協助有繳納意願但一時無力繳清稅捐的納稅義務人，提供加計利息分期繳納的寬容機制，此舉有助於減輕納稅義務人負擔，保障國家債權。

貳、現行制度

綜上，現行稅捐稽徵法第26條及第26條之1規定，提供納稅義務人不能於法定期間內繳清稅捐時，得向稅捐稽徵機關申請延期或分期繳納，其延期或分期繳納之期間，均不得逾3年。適用稅捐稽徵法第26條及第26條之1規定之事由情況包括納稅義務人因天災、事變、不可抗力之事由或為經濟弱勢者，以及依法應繳納所得稅因客觀事實發生財務困難、經稅捐稽徵機關查獲應補徵鉅額稅捐、經縣市政府或鄉（鎮、市）公所認定符合分期繳納地方稅之事由等。

此外，財政部依據此稅捐稽徵法第26條之1增訂條文之授權，訂定「納稅義務人申請加計利息分期繳納稅捐辦法」，在該辦法第9條規定，「Ⅰ.經核准加計利息分期繳納之任何一期應繳稅款，未如期繳納者，稅捐稽徵機關應依本法第27條規定，就未繳清稅款，發單通知納稅義務人限10日內一次全部繳清，並自原繳納期間屆滿之翌日起，至逾期未繳納之當期稅款限繳日止，依各年度1月1日郵政儲金一年期定期儲金固定利率，按日加計利息，一併徵收；逾期仍未繳納者，依法加徵滯納金並移送強制執行。Ⅱ.稅捐稽徵機關依前項規定發單送達前，納稅義務人已繳納逾期稅款者，應就該逾期繳納稅款自分期繳納限繳日之翌日起依法加徵滯納金，免依本法第27條規定辦理。」其第2項規定，對於稅捐稽徵法第27條規定逾期繳納稅款者須一次繳清稅款及移送強制執行之徵收，採行較寬容之措施，容許於稅捐稽徵機關之發單送達前，納稅義務人已繳納該期之逾期稅款者，僅加徵滯納金免依第27條規定辦理。此寬容規定有助於減緩納稅義務人因分期繳納之任何一期應繳稅款未如期繳納即須於10日內就剩餘稅款一次全部繳清及遭移送強制執行，保障納稅者權益之落實，惟此項寬容規定，在現行稅捐稽徵法第27條規定下缺乏明確之立法授權。

參、稅捐稽徵法第27條規定之問題

綜觀上述稅捐稽徵法第26條規定之修正沿革，以及增訂第26條之1規定提供納稅義務人加計利息分期繳納稅捐之寬容，自1976年制定稅捐稽徵法時僅考量納稅義務人因遭受天災及不可抗力事變之緣由，歷經2014年修正稅捐稽徵法第26條納入對經濟弱勢者之考量，以及2021年稅捐稽徵法增訂第26條之1規定，納入對於納稅義務人因發生財務困難，或應補徵鉅額稅捐，或其他經地方官署認定符合分期繳納地方稅事由之考量，朝向放寬納稅義務人申請延期或分期繳納稅捐之條件，不僅有助於保障納稅者基本生存權，亦有助於提升稅捐徵收效率，減少因強制執行所衍生之社會成本，實屬進步之立法興革。

然而，配合經核准納稅義務人延期或分期繳納稅捐後之稅捐徵收規定之立法——稅捐稽徵法第27條規定，自1976年制定稅捐稽徵法起迄今，均未有任何修正。而我國於2016年制定納稅者權利保護法，揭櫫在納稅義務履行上仍須能落實納稅者憲法生存權、工作權、財產權及其他相關基本權利之保障，確保納稅者權利，實現課稅公平及貫徹正當法律程序。

準此，現行稅捐稽徵法第27條規定，納稅義務人對核准延期或分期繳納之任何一期應繳稅捐，未如期繳納者，稅捐稽徵機關應於該期繳納期間屆滿之翌日起3日內，就未繳清之餘額稅款，發單通知納稅義務人，限10日內一次全部繳清；逾期仍未繳納者，即移送法院強制執行。該條文明確規定，稅捐稽徵機關對於納稅義務人未依核准的延期或分期時間繳納稅捐應採取之處理程序，固然可強化稅捐徵收之執行力，避免納稅義務人濫用緩繳制度，維持稅捐制度的公平性，惟實務上迭有發生，經濟弱勢者或財務困難之納稅義務人因未如期繳納一期之應繳稅捐，而經稽徵機關發單通知須就未繳清之餘額稅款限10日內一次全部繳清，逾期仍未繳納者，將被移送強制執行.......（閱讀全文請參考月旦知識庫）

全文刊登於月旦會計實務研究，第97期：納保法相關稅捐程序正義與風險治理　 訂閱優惠