黃郁升
- 財政部中區國稅局彰化分局稅務員。
壹、前言
歲末年終之際，辛苦一整年的員工們莫不期待可以領到一筆為數可觀的年終獎金。根據新聞報導，中部某印刷廠因去年九合一大選，全台灣有一半以上文宣都由他們包辦，讓整體業績上漲二到三成，因此員工年終獎金最高有26個月，一次可領到近百萬元（ETtoday新聞雲，2019） ；另外，2018年人力銀行調查報告指出，2019年初企業預計發的年終獎金平均為1.1個月。無論是爽領26個月或是僅僅領到平均的1.1個月，員工們所領到的錢全部都進入自己的口袋嗎？由於年終獎金必須計入薪資所得課稅，領得越多，繳得越多，假設領到百萬元年終獎金，以所得稅率20%來說，就要多繳高達20萬元的個人綜合所得稅，所以領得少的也不用羨慕領得多的人，因為獎金並沒有完全進入自己的口袋。事實上，不只年終獎金，舉凡業績獎金、考績獎金、全勤獎金、三節獎金、激勵獎金等等，原則上獎金都需要計入個人所得總額計算，但是有原則就會有例外，因此，本文就實務上公司或記帳業者常遇到關於獎金的問題及所得類別提出一些說明。後續架構如下，第貳部分為年終獎金之探討，包含歸屬年度、實物年終獎金及免稅規定等；第參部分則為獎金所得類別歸屬之規定，究竟獎金屬於薪資所得、執行業務所得或競技競賽機會中獎所得，稍後揭曉；第肆部分整理有關獎金一些較為特殊的徵（免）稅規定供讀者參考；最後為結論。
貳、年終獎金
一、 年終獎金的歸屬年度
首先，針對年終獎金歸屬年度之認定，早在五十年前財政部就已核示，採用以「權責發生制」為會計基礎之營利事業，若依規定於公司章程載明，或股東會預先議決，或與職工預先約定應支付且定明給付標準的話，則在年底決算前雖然沒有實際支付，但是權責已發生，可以在當年度認列；反之，如在年底決算前沒有上述權責之發生，是次年度才決定支付時，當應併同次年度薪資支出 。簡單來說，員工在2018年認真努力賣命工作一整年，年度決算時公司可以確認應付的年終獎金之金額，則公司的費用可認列在2018年，等到今（2019）年實際發放獎金時，再計入員工的薪資裡面辦理扣繳申報。雖然公司費用認列在2018年，但對員工來說，實際領到錢是在2019年，扣繳憑單的所得年度也是2019年，也就是在明（2020）年5月時申報個人綜合所得稅才會多繳稅。
既然獎金的支出可以在還沒支付前就認列，會不會有公司為了少繳營利事業所得稅，而多報了獎金來當費用的情況發生？實務上確實有案例，例如，南區國稅局查核營利事業所得稅結算申報時，發現轄內甲公司列報「應付費用－員工年終獎金3,500萬元」，但是該公司無法提出列報應付員工年終獎金的計算標準、會議決議資料或預先約定發放獎金的約定資料等，且查核時亦無法提出實際給付予員工年終獎金之轉帳匯款給付及扣繳所得稅款等證明文件，因此甲公司經查核調整增加課稅所得額3,500萬元，補稅595萬元。
中區國稅局亦有相關案例，在查核乙公司營利事業所得申報案時，發現該公司營業收入並未增加，但是直接人工、間接人工及薪資支出卻增加約2,000萬元，應付費用亦增加約2,000萬元，其中1,500萬元為列報應付員工年終獎金，且乙公司並未提示在年度決算前依公司章程、股東會預先議決，或經公司與員工預先約定給付年終獎金標準之相關證明，故否准認列該年度列報之應付員工年終獎金。
二、 以實物代替年終獎金課稅問題
發放現金的年終獎金屬於員工的薪資所得，員工會多繳個人綜合所得稅，那如果公司將應發的獎金拿來舉辦旅遊、年節慰問、慶生會、敬老會、年終尾牙晚會等費用，是不是仍然要列薪資所得？財政部在1976年亦有函示，營利事業撥付所屬單位之獎金，如不以現金或實物分配予個人，而係作為該單位全體員工之康樂活動經費者，應不視為員工之薪資 。不過仍應特別注意，要「全體」員工都可以參加的康樂活動，才不視為員工的薪資，如公司招待特定員工（如達一定服務年資、職位階層、業績標準等）參加旅遊的話，就是屬於員工之所得，是要併入接受招待員工的所得計算。又如果公司是以實物獎品代替年終獎金發給員工，例如，前述中部某印刷廠這幾年來送出奧迪、保時捷等進口名車當特定員工的獎品，也要視為員工的薪資所得，以時價折算併入薪資 。另外最近有公司詢問，甲公司向乙公司進貨金額有達到一定標準，因此乙公司照合約招待甲公司部分員工去旅遊，應如何入帳？如何認列收入及費用？依據101年10月31日台財稅字第10100105170號令規定，乙公司應該要帳列為其他費用，並開立「其他所得」免扣繳憑單給甲公司，而甲公司除帳列其他收入之外，必須開立扣（免）繳憑單給受招待的員工。
三、免稅的年終獎金
年終獎金原則上都是應稅的，但是仍有例外，例如，公務人員年終獎金中的主管職務加給就是免稅的，這是財政部在1987年的函示 ，其實不只是公務人員，全國公、教、軍、警都一樣，而且不只年終獎金中的主管職務加給免稅，每個月月薪以外領到的主管職務加給以及考績獎金中的主管職務加給，都可免納所得稅。理由是因為主管職務加給為原「主管特支費」，就是所得稅法第4條第5款規定可免納所得稅的範圍。有公司會計小姐詢問說公司福利很好，董事長、總經理都有特支費，各級主管也都有主管職務加給，這個部分可否比照公務人員免納所得稅？這個答案是否定的，所得稅法規定的為公、教、軍、警人員及勞工所領「政府」發給之特支費免稅，所以公司發給的不論是特支費、特別費、主管職務加給通通都不能免稅，應列入薪資所得。......（閱讀全文請參考月旦會計實務研究或月旦知識庫）
全文刊登於月旦會計實務研究，第14期：吹哨者時代的法制設計 訂閱優惠
知識庫
- 王肇蘭、黃美祝、汪瑞芝、洪連盛、陳薇芸，由釋字第745號看各國薪資所得相關費用之扣除。
- 林文華、張曉芬，醫療機構執行業務所得之課稅實務與規範。
- 許志文、巫念衡，勞動基準法與稅法──談員工薪資及相關實務問題。
